在阅读了上海税务微信发（总局官方微信转发）的关于36号文各条的起草说明后，梳理出一些要点心得，后期我们可以在这些基础上进一步探讨效劳业、无形资产和不动产增值税刷新的深条理问题。
1、明确增值税中小我私人的表述
《实验步伐》第一条明确小我艘巴恻罗个体工商户和其他小我私人，小我私人独资企业和合资企业属于单位。后面条文中个体工商户和其他小我私人在部分政策（好比视同销售）中适用政策是纷歧样的，需要注重文字表述。
2、承包、承租、挂靠纳税人的寄义
该条款关于承包、承租、挂靠中乃岚人的界定沿用《营业税暂行条例实验细则》的划定，即以谁名义对外谋划，由谁肩负执法责任。可是，同样，这个文件并没有对承包、承租、挂靠的寄义给出明确界定。实践中，不可简朴套用字面意思诠释。好比，这里的承包，承租和修建业中总分包关系中的承包就完全不是一个寄义。因此，这一块为阻止争议需要增添诠释条款。
3、作废境外劳务署理人扣缴的划定
《实验步伐》关于未在中国设立机构的境外单位或小我私人在境内爆发应税行为，直接划定以购置人为扣缴义务人，作废了署理人作为扣缴义务人的划定。好比，境外机构直接给境内南京公司提供效劳，但境外机构在上海有代表处，且此效劳和代表处无关系。境外机构要求南京公司直接将款子支付给上海代表处，由代表处统一付境外。若是有署理人作为扣缴义务人，就保存是南京公司照旧上海代表处扣缴的问题，以及扣缴税款的入库所在问题。作废署理人后，这一矛盾基本阻止了，但后期涉及非贸付汇的备案可能需要一些衔接。
4、明确非谋划运动不征收增值税
这是一个好的划定，以前我一直提出我们应该要明确，流转税应该是对谋划运动征收。该条明确了非谋划运动不征税，是一个好的趋势。
好比，关于以前营业税下，单位取得推行法定扣缴义务后取得的税务机关手续费的返还就不属于谋划运动，这种手续费就不应该征收增值税。这种情形虽然《实验步伐》第十条明确枚举，但财务部和国家税务总局外地兜底条款可以后期逐步规范。
可是，单位或个体工商户聘用的员工提供效劳属于非谋划运动不征增值税似有歧义，建议表述为“单位或个体工商户为增进其一样平常谋划运动顺遂开展而为聘用员工提供的相关效劳不征收增值税”可能更好。
5、投资行为需要缴纳增值税
36号文没有明确投资行为是否需要缴纳增值税。但解读稿中在《实验步伐》第十一条中诠释了：有偿包括以投资入股的形式销售不动产和转让无形资产。
6、效劳境内外划分的标准又爆发改变
36号文明确，境外单位或者小我私人向境内单位或者小我私人销售的完全在境外爆发的效劳。这里36号文用的是“爆发”，而非106号文的“消耗”。但在附件四《跨境应税行为增值税零税率和免税》中，关于境内单位向境外单位提供的完全在境外消耗的效劳适用零税率的划定中，我们用的又是“消耗”。因此，劳务爆发地原则和现实消耗地原则同时引入。这里，我们需要改变营业税头脑，借鉴货物出口和入口增值税处理要领，重新在增值税头脑下探讨境内外劳务的划分规则。同时，B2B和B2C下在思量征管效率后需要有一定的差别，这个问题后期需要专门讨论。
举一个案例：中国A修建公司去南非为T公司盖厂房。其中中国A公司是总包方。中国A公司将部分工程分包给中国B公司，中国B公司又将部分工程分包给南非外地的C公司。这里就保存三个条约关系：
1、中国A公司和南非T公司
2、中国A公司和中国B公司
3、中国B公司和南非C公司
凭证36号文的规则：
1、中国A公司给南非T公司提供修建劳务，由于效劳提供方是中国公司，属于境内效劳，中国A公司应该要缴纳增值税。但36号文划定工程项目在境外的修建效劳免税，因此，中国A公司可以免税。可是，这里要注重的衔接问题是，我们原来关于对外承包工程公司出口货物是可以治理退税的。若是境外修建效劳免税，是否影响货物的退税�；蛘�，效劳的免税和货物的退税脱离执行，后一种可能性更大。
2、中国A公司分包工程给中国B公司。这里效劳的提供方和效劳的吸收方都是中国公司，属于境内效劳。可是，同样36号文划定工程项目在境外的修建效劳免税，因此，中国B公司取得的修建效劳收入免增值税。
3、中国B公司和南非C公司，这里，效劳的吸收方是境内B公司，但这个属于境外单位在境外给境内单位提供的完全在境外爆发的效劳，不属于境内提供效劳，不征收增值税。这样，原来财税【2009】111号文中需要征收营业税的尴尬处境解决了。
7、视同销售的主体和内容差别
其他小我私人无偿提供效劳不视同销售，但其他小我私人无偿转让无形资产或者不动产需要视同销售。这里的无形资产不但包括土地使用权，还包括其他无形资产。因此，现实上相关于营业税下的划定视同销售在无形资产上是扩展了的。
可是，总体感受，我们关于无偿提供效劳一律视同销售的划定可能会有很大的负面作用。由于在现代效劳业中，有许多免费的商业模式，好比360免费提供杀毒效劳，快盘免费提供存储效劳，银行免收转账效劳费等。若是这些免费效劳一概被认定为视同销售，会爆发许多负面影响。因此，我们需要对免费效劳有增值税意义上的重新熟悉。若是免费效劳是企业获取另外一种增值税应税收入的手段，则这种免费效劳的提供只是企业生产历程的一其中心阶段，属于企业本钱，我们不应该将这种免费效劳视同销售。
8、折扣提供效劳的增值税处理
同解读稿中说“本文删去了航空运输企业提供的里程积分兑换效劳（106号文），提供电信效劳的单位和小我私人以积分兑换形式赠予的电信效劳不征增值税（财税【2014】43）的划定，这个是否意味着原来不征增值税的现在需要征收增值税？但从原理来讲，积分兑换属于折扣提供应税效劳。可是，《实验步伐》第四十三条划定，折扣提供应税效劳，折扣必需在一种发票注明。同时，解读稿中进一步强调了，折扣在一张发票注明必需是在金额中注明，而不可仅仅在备注中注明。若是严酷凭证这个标准，积分兑换效劳似乎无法切合条件，需要交纳增值税。因此，积分兑换怎样条约、发票、会计核算和纳税申报中衔接是一个后期需要进一步研究明确的问题。
9、其他权益性无形资产进项转出有特殊划定
解读稿诠释，纳税人购进的其他权益性无形资产，无论是专门用于浅易计税要领计税项目、免征增值税项目、整体福利或者小我私人消耗，照旧兼用于上述项目，均可以抵扣进项税。也就是说，纳税人购进的其他权益性无形资产，只要自身是增值税一样平常纳税人，都可以直接抵扣，而不涉及进项转出问题。
其他权益性无形资产，包括基础设施资产谋划权、公共事业特许权、配额、谋划权(包括特许谋划权、连锁谋划权、其他谋划权)、经销权、分销权、署理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。
10、住宿效劳可以抵扣进项税
《实验步伐》只是划定游客运输效劳、餐饮效劳、住民一样平常效劳和娱乐效劳不可抵扣进项税。可是，关于住宿效劳能否抵扣，解读稿中说纳税人购置的住宿效劳取得的进项税允许按划定抵扣。详细按什么划定，什么样的住宿效劳可以抵扣，住宿费含餐费怎样拆分。同时，二十七条划定外交应酬费属于小我私人消耗，那接待客户的住宿费、旅游费中住宿费是否属于外交应酬，是否能抵扣，怎样区分都是贫困问题。
11、价外用度表述简化但涵盖规模更广
虽然价外用度表述简化，但并非价外用度的涵盖规模缩小了。正如解读稿说的，正是由于营业的重大性，枚举保存无法穷尽的问题，因此做了归纳综合性表述。因此，后期许多没在暂行条例枚举的价外用度除非不切合36号文正枚举的，都有可能被界定为价外用度。
12、兼营和混淆销售看法继续保存
营改增后，没有营业税了。可是，由于增值税仍然保存差别税率的项目，因此，这两个看法还继续保存。
106号文中的混业谋划转变为32号文中的兼营
36号文的混淆销售基本坚持了原来营业税+增值税下的名堂。但注重，在转让无形资产和销售不动产中同时涉及货物的，不属于混淆销售行为，好比精装修房送家电。我们以为，混淆销售行为的引入现实上将原先营业税+增值税下经常纠结的问题保存到了增值税下。好比，你怎样界定什么是从事货物生产、批发或者零售为主的单位和个体工商户。财税字[1994]26号《财务部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政谋划定的通知》第四条第（一）项：凭证增值税暂行条例实验细则（以下简称细则）第五条的划定，“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体谋划者”的混淆销售行为，应视为销售货物征收增值税。此条划定所说的“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额凌驾50%，非增值税应税劳务营业额不到50%。这个已经被财税[2009]17号废止，后期事实怎样执行照旧问题。
同时，解读稿也说了，《增值税暂行条例实验细则》第六条关于销售自产货物并提供修建业劳务的规则废止，转而使用36号文的混淆销售规则。这个关于许多修建业EPC工程会爆发很大的影响。修建业中原来营业税和增值税打斗的问题，到增值税后就酿成了17%税率和11%税率打斗的问题了。
镌汰增值税税率层次可能是解决这类问题的最好步伐。若是只有一个税率，这些问题则都不保存。
13、金融包管业增值税优惠政策周全收紧
逾期90天的利息表内转表外不再允许扣减当期增值税应税收入，只是划定了90天后的应收未收利息不征税，而在现实收到时征税。这样，增值税下逾期利息的处理和会计以及所得税的处理爆发实质差别。
同业往来免税规模缩小到同业信用拆借，买入返售中的质押式回购和买断式回购不再能够免税。
只有国债和地方债利息免税，金融债利息不再作为同业往来免征增值税。
明确将信托、理工业品、基金和其他金融衍生品纳入其他金融商品，这个对同业立异营业将爆发很大影响。
金融商品转让中，债券转让时按总价照旧净价盘算增值税收入似乎还没有明确。不过，既然文件说利息包括金融商品持有时代的利息，是否意味着净价处理应该获得认可。不过文件明确划定金融商品转让不开专票，可是否能开普票呢？预计，金融商品转让不应该涉及增值税开票问题。而关于买入价盘算问题，32号文沿用90文的加权平均法，不过部分金融商品转让系统盘算盈亏接纳的是先进先出法，这个差别需要关注。
免税的一年期以上返还性人身包管产品免税将返还性删除，划定：包管公司开办的一年期以上人身包管产品取得的保费收入免税。一年期以上人身包管，是指包管时代为一年期及以上返还本利的人寿包管、养晚年金包管，以及包管时代为一年期及以上的康健包管。
14、经纪署理营业增值税过渡
营业税下，署理业是按现实取得酬金征税。可是，增值税下，许多营业税差额征税政策并未过度过来，这里，怎样举行衔接和处理预计后期还会有一系列文件去明确。不过，差额征税在增值税情形下应用必需要特殊小心，不然会爆发许多避税问题。
15、融资租赁直租营业差额征税项目转变
解读稿中明确，直租营业中差额征税划定提出了装置费和包管费。着实，一句话，不可既差额征税又进项抵扣，通常能够进项抵扣的项目都要从差额征税中剔除。
16、融资租赁中明确了实收资源看法
对融资租赁享受销售额扣除政策汇总明确了实收资源看法，但给予了三个月过渡期。
17、旅游业增添签证费扣除
旅游业差额征税中增添了签证费扣除。这个就是差额征税效率差的地方，他需要一个一个枚举，很是贫困。同时，文件划定，扣除的项目不可开具增值税专票，现实上需要纳税人在开票时分拆自己营业组成，会涉及到商业信息的披露，这个也设计纳税人商业信息的保密问题。因此，差额征税政策的引入需要更多权衡种种利弊，建议只在大宗生涯效劳业中引入差额征税，由于这些项目下游属于最终消耗，只能开普票，不涉及链条抵询问题。
18、一样平常纳税人销售老不动产政策诠释口径似乎保存问题
一样平常纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产（不含自建），适用一样平常计税要领计税的，以取得的所有价款和价外用度为销售额盘算应纳税额。上述纳税人应以取得的所有价款和价外用度减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，凭证5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在田主管税务机关举行乃岚申报。
文件解读稿中说了老项目也可选择一样平常计税要领，按5%预征率差额预缴，按11%一样平常计税要领差额申报。小我私人看法，这个看法可能是不稳当的。应该是5%预征率差额缴纳，11%的一样平常计税要领全额申报，而非差额申报，不然会有避税问题。要么你要划定差额部分开普票，增值部分开专票。
19、怎样区分无运输工具承运和货运署理营业
36号文明确划定，无运输工具署理按交通运输业适用11%的税率。而货运署理属于物流辅助效劳适用6%的税率。
无运输工具承运营业，是指谋划者以承运人身份与托运人签署运输效劳条约，收取运费并肩负承运人责任，然后委托现实承运人完成运输效劳的谋划运动。
货物运输署理效劳，是指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶谋划人的委托，以委托人的名义，为委托人治理货物运输、装卸、仓储和船舶收支口岸、引航、靠泊等相关手续的营业运动。
在税目注释中，36号文关于货运署理效劳相关于106号文删除了“或者以自己的名义，在不直接提供货物运输效劳的情形下”，因此，原先大宗的货物署理营业，若是货代公司都是以自己名义和委托人签署运输效劳条约，收取运费并肩负责任，这些货运署理切合无运输工具承运营业这个条件，应该按交通运输业11%征收增值税。因此，新36号文中的货物运输署理只包括委托方和受托方处于居间关系下的货物运输署理关系。这是36号文对货运署理业的一个重大政策改变。现实上这种界定规则不但对其他效劳业中的署理行为怎样举行税目界定也会爆发很大的影响，并且对怎样界定虚开增值税发票行为（即作甚为别人提供的效劳开具发票）也会爆发很大的影响，这个需要我们后期从法理角度开展研究。
署理业现实上都是属于第三人介入生意营业，这类生意营业的增值税处理说难也难，说简朴也简朴。着实，在货物领域，批发和零售业也属于第三人介入生意营业，不过，若是你用货物中的思绪，维持增值税税率的一致性，许多问题都迎刃而解。但许多署理业中涉及项目的多税率以及许多不征增值税的收费，这样，差额征税的划定引入也就不可阻止。这些问题后期我们会从增值税原理角度进一步讨论。
20、营业税下差别税目划分问题增值税下继续保存
营业税下差别应税项目的税目划分问题，由于增值税下也有差别税目，这些营业税下内部结构的问题继续保存。好比，我用广告灯箱宣布广告，这个属于不动产租赁照旧广告效劳，仓储和租赁、住宿和租赁、外卖和餐饮怎样区分等问题一样保存，不过这些问题并非什么新问题，以前在管营业税时代这些问题都讨论的很清晰了，增值税下可以直接借鉴。
作者：新利体育税务集团 合资人 赵国庆
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