一、结构性存款的会计核算原则和要领
会计准则的制订都是基于资源市场的，在“两权疏散”的配景下，会计准则的规则制订的起点在于“决议有用性”的会计信息观，即会计核算的信息披露能否给予资源市场的各方报表使用者转达更为准确的信息，用于他们做出有用的决议，即信息的决议有用性。因此，基于这个看法，会计准则关于结构性存款和银行理财的会计核算，要举行实质穿透，从金融工具的现金流、危害等角度去披露企业持有金融工具的实质特征。
（一）企业投资结构性存款的会计核算问题
关于结构性存款的会计核算，主要参照的是《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（2017年修订）》及其对应的《应用指南（2018）》、财务部关于印发修订《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的通知（财会〔2017〕7号）、证监会《2014年上市公司年报会计羁系报告》的相关划定。
凭证《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量应用指南（2018）》，企业关于结构性存款的会计核算主要是划分到哪个科目，按何种原则举行会计核算：
1、银行存款：该科目以摊余本钱计量
2、生意营业性金融资产：该科目按公允价值计量变换计入当期损益
3、债权投资：该科目属于持有至到期投资，以摊余本钱计量
4、其他债权投资：该科目以公允价值计量变换计入其他综合收益
这里首先要明确的是，关于划分为以持有至到期投资（银行存款、债权投资）或者以公允价值计量变换计入其他综合收益的投资（其他债权投资）都必需要知足的一个条件条件是，该金融资产的条约条款划定，在特定日期爆发的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付（SPPI测试）。差别在于，划分为以公允价值计量变换计入其他综合收益的投资（其他债权投资）的既有以收取条约现金流量为目的也有出售该金融资产为目的。
关于我们一样平常的活期、按期存款这些金融产品，它们的特征就是以对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付，一样平常企业不可出售存款，但可以提前支取。以是，这一类应该划分到银行存款，按摊余本钱计量。
而关于结构性存款呢，会计的焦点是要向资源市场的报表使用者披露企业持有这种产品真实的现金流状态和危害。因此，关于结构性存款的会计核算，需要穿透看条约现金流的实质特征：
1、好比A企业购置某商业银行刊行的结构性存款，6个月期，保底收益2%，浮动收益挂钩沪深300股指，若是6个月到期时点，沪深300股指在2000点以下或5000点以上，浮动收益为0%，若是沪深300股指在2000点——5000点之间有3.3%，产品刊行时沪深300股指在2912点。
此时，我们穿透看A银行购置的这一款结构性存款，虽然是存款，但鉴于浮动收益是挂钩沪深300股指的，明面上应该是不知足“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付”这条测试标准，不应该划分为持有至到期投资。可是，此时我们发明，刊行时沪深300股指是2912点，基于沪深300股指过往的历史波动来看，6个月后沪深300股指跌破2000点或5000点的概率险些为0。因此，这是一个假结构性存款，A企业险些一定能获得5.3%的收益的。因此，这就知足了“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付”这条标准，且企业关于结构性存款不可转让，则A企业应该对该结构性存款核算为“银行存款”，按摊余本钱法举行计量；
2、公司认购的结构性存款挂钩标的为3个月美元LIBOR利率，限期为6个月，在到期日后的两个事情日内支付理财本金及收益，允许到期后本金100%偿付。同时，除非尚有约定，公司不可提前终止/赎回。关于这一类结构性存款，鉴于利息是挂钩利率的（或者其他汇率、贵金属、大宗商品或股指），且挂钩的目的是有可能实现的。此时，结构性存款的条约现金流就不可知足“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付”这条SPPI测试标准。则A企业此时应该将这类结构性存款整体划分为以公允价值计量变换计入当期损益的金融资产，即按“生意营业性金融资产”举行会计核算（财会〔2017〕7号文划定，关于混淆条约，主条约为金融资产的，应将混淆条约作为一个整体举行会计处理，不再分拆）
以是，从整体的准则剖析来看，会计准则关于结构性存款的会计核算不是从执法关系角度，而是从条约现金流角度举行划分，目的旨在给资源市场会计报表的使用者提供更为有用的决议信息。
（二）银行吸收结构性存款的会计核算问题
针对结构性存款的会计核算问题，关于银行而言，事实是作为表内欠债，即按存款核算，照旧按表外欠债，即按理财核算简直保存一个过渡时期。原先部分银行将刊行的结构性存款认定为理财，作为表外欠债核算。可是，银保监会在《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款营业的通知》（银保监办发〔2019〕204号）划定：商业银行应当将结构性存款纳入表内核算，凭证存款治理，纳入存款准备金和存款包管保费的缴纳规模，相关资产应当凭证国务院银行业监视治理机构的相关划定计提资源和拨备。
以是，现在银行的结构性存款和银行理财已经严酷区分了，一个是存款执法关系，一个是资管产品下的委托投资执法关系。
二、银行理财的会计核算原则及要领
（一）企业投资银行理财的会计核算问题
关于企业投资银行理财的会计核算问题，主要照旧参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（2017年修订）》及其对应的《应用指南（2018）》、证监会《2014年上市公司年报会计羁系报告》的相关划定。
案例：A企业使用自有资金购置银行理工业品。该产品为非保本浮动收益型，限期为6个月，不可转让，也不可以提前赎回。凭证理工业品条约，该理工业品主要投资存放同业、债券投资以及回购生意营业，凭证久期结构对产品资金池举行调解。银行出具的危害评级为R2，基本能保本，但收益不牢靠。
现实上银行理财的生意营业结构是这样的：
从会计准则来看，鉴于企业投资的理工业品，银行作为治理人是投入一个资金池，内里的现金流既有持有至到期拿本金利息，也有生意基础资产赚取价差的，且银行会动态调解资金池中资产的久期设置。因此，A企业穿透该理工业品取得的资金流就不知足金融工具会计准则“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息支付”这条SPPI测试标准。以是，A公司应将购置的该银行理工业品分类为以公允价值计量且变换计入当期损益的金融资产，即核算为生意营业性金融资产。鉴于现在新的银行理财逐步净值化，企业期末应凭证银行披露的净值核算理财的公允价值波动，计入当期损益。
（二）银行刊行理工业品的会计核算问题
关于商业银行而言，理工业品和结构性存款是完全纷歧样的。结构性存款属于银行的表内欠债，银行应按吸收存款举行会计核算，且银行运用吸收存款举行相关投资营业的增值税和企业所得税都应该以银行作为纳税主体
而银行理财属于银行的表外资产，现在许多银行都建设了专业的理财子公司，关于理财的会计核算，应该凭证信托、基金的会计核算一样，即按产品自力建账，作为表外资产核算。这部分理财投资爆发收益，若是需要缴纳增值税，凭证财税〔2016〕140号文划定，是以治理人，及银行或银行理财子公司作为增值税纳税人。同时，这部分理工业生的收益，在提取治理费和其他税费后，直接向投资人A公司分派，不保存企业所得税问题。
三、结构性存款、银行理财的税会差别问题
从上面的剖析，我们就可以看出，会计为了资源市场的报表使用者转达更有用的决议信息，他既不是凭证名义条约，也不是凭证实质执法关系去举行会计核算的（不管银保监会前后怎样界定结构性存款，照旧税务机关关于资管产品出台任何增值税新政），我都是实质“穿透”，按投资人购置的理工业品的实质现金流特征来确定金融工具的会计核算要领�；峒破局ふ飧鑫ㄒ坏奶卣骶傩谢趾怂�，他的目的就是能给资源市场的报表使用者，关于企业投资的种种纷沉重大的金融工具有一个可比和决议有用的信息。
可是，我们在税收上的目的则和会计是完全纷歧样的。我们税收上关于结构性存款的收益和银行理财的收益是否要缴纳增值税，则需要凭证我们税法上的划定去推演，但这个推演必需也要有一个一致性的标准，不可这样也可以，那样也可以。
从税法上来看，我们的标准前面一篇文章就说过：
1、存款利息不征收增值税：财税〔2016〕36号文。请注重，这里36号文中的存款没有说特指活期、按期这种一样平常性存款。
2、贷款效劳缴纳增值税：财税〔2016〕36号，贷款是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的营业运动；
3、非保本收益不缴纳增值税：财税〔2016〕140：《销售效劳、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号）第一条第（五）项第1点所称“保本收益、酬金、资金占用费、赔偿金”，是指条约中明确允许到期本金可所有收回的投资收益。金融商品持有时代（含到期）取得的非保本的上述收益,不属于利息或利息性子的收入，不征收增值税。
我们以为，税法此时一定不可随着会计走，会计凭证条约现金流特征举行划分的标准，基础不适用于税法增值税的征、免税界定。唯一的标准只能从执法关系角度去看。我们前面文章就说了，资金往来之间的执法关系不过乎三种：1、存款执法关系；2、金融借贷执法关系；3、投资执法关系。
结构性存款的利息，在银保监会《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款营业的通知》（银保监办发〔2019〕204号）出台之前有争议，有银行作为表内的存款核算，有银行作为表外理财核算。
现实上从执法关系角度，我们税法可以有唯一性的结论。若是银行作为表内欠债核算，客户和银行之间组成的是存款执法关系，存款执法关系下取得的利息就属于存款利息，按36号文就不征收增值税。若是银行是作为表外理财核算，客户和银行之间实质组成的是资管产品下的委托投资执法关系，则客户取得的结构性存款的收益属于投资执法关系下的非保本收益，也不应该缴纳增值税。因此，无论哪种情形，结构性存款收益都不应该征收增值税。
而关于银行理财的，我们从上面的图上就看得出，很清晰，现在银行的非保本理财，都是属于资管产品，银行作为客户资金的治理人，双方组成委托投资执法关系。则客户从银行理财取得的收益，属于投资执法关系下的非保本收益，不缴纳增值税。有些人说应该凭证穿透，究竟层看客户持有底层资产是债券或贷款，以是以为银行理工业品收益要按底层资产性子来看是完全过失的。这部分底层资产收益，若是属于金融借贷的利息，增值税凭证财税〔2016〕140号文的划定，应该由银行作为治理人来缴纳。
作者：新利体育税务集团合资人/天下手艺总监 赵国庆
本文版权属于作者所有，更多与本文有关的信息，请联系新利体育：
电话：010-57961169
