2024年3月14日，国际会计准则理事会（IASB）宣布了《企业合并——披露、商誉及其减值（征求意见稿）》（以下简称征求意见稿），向全球利益相关方果真征求意见，征求意见阻止日期为2024年7月15日。IASB旨在通过该征求意见稿改善主体以合理的本钱向投资者提供有关收购的信息，以资助投资者更好地评估治理层的收购决媾和收购业绩。
一、有关配景
收购（国际财务报告会计准则称之为企业合并）通常是涉及主体的重大生意营业。这些生意营业在全球经济中施展着主要作用，据统计，2023年的生意营业总额达3.2万亿美元。
《国际财务报告准则第3号——企业合并》（以下简称《国际财务报告准则第3号》）划定了企业合并的相关会计处理。IASB在2013年至2014年时代开展了《国际财务报告准则第3号》实验后审议，相识到利益相关方保存以下重点关切：
一是财务报表使用者（以下简称使用者）需要更好的信息来资助他们评估企业合并的业绩。一些使用者运用包括商誉的现金产出单位的减值测试提供的信息，作为评估企业合并乐成与否的替换指标。例如，一些使用者体现，他们以为确认减值损失即批注企业合并不乐成。
二是包括商誉的现金产出单位的减值测试重大且费时艰辛，减值损失有时确认得太晚（即从爆发减值到在财务报表中确认减值损失保存延迟）。
IASB拟通过“企业合并——披露、商誉及其减值”这一准则制订项目回应利益相关方提出的担心。该项目旨在探讨主体是否能够以合理的本钱向使用者提供有关企业合并的更有用的信息。这类信息将有助于使用者作出更好的决议，更好地评估企业合并的业绩，以及评估治理层怎样高效和有用地使用主体的经济资源来收购这些营业。
二、征求意见稿主要内容
IASB凭证“企业合并——披露、商誉及其减值”项目目的，在征求意见稿中提出了一系列修订建议。这些修订建议以IASB于2020年3月宣布的《企业合并——披露、商誉及其减值（讨论稿）》中的起源意见为基础，并反应了IASB对有关这些起源意见反响的思量。拟议的修订主要涉及《国际财务报告准则第3号》的披露要求和《国际会计准则第36号——资产减值》（以下简称《国际会计准则第36号》）中的减值测试。
（一）《国际财务报告准则第3号》的披露要求
IASB建议增添新的披露要求，要求主体披露以下信息：
第一，有关企业合并业绩的信息，特殊是有关主体战略性企业合并在购置日的要害目的（key objectives）以及评估要害目的实现与否的相关指标（relatedtargets）的信息，以及在后续时代这些要害目的和相关指标的实现水平的信息；
第二，有关企业合并预期爆发的协同效应的定量信息。在对讨论稿的反响中，使用者确认需要这些信息。然而，其他利益相关方，特殊是体例者，对披露这一信息的本钱体现关切，他们体现其中一些信息在商业上很是敏感，不应要求在财务报表中披露，并且披露这些信息可能使主体面临诉讼危害。IASB决议继续执行其要求主体披露该信息的起源意见，但对利益相关方的上述关注作出回应，建议主体在特定情形下宽免披露某些此类信息，并仅要求主体披露战略性企业合并的业绩信息。
第三，IASB还建议对《国际财务报告准则第3号》的披露要求举行一些其他修订：一是增添新披露目的；二是披露收购昔时预期协同效应的定量信息；三是披露企业合并的战略理由；四是披露企业合并爆发的孝顺；五是披露获得的资产及肩负的欠债的种别。
（二）《国际会计准则第36号》中的减值测试
IASB建议对《国际会计准则第36号》中有关使用价值盘算、商誉分摊至现金产出单位和披露要求的划定举行有针对性的修订。例如，关于使用价值的盘算，IASB一是建议作废对用于盘算使用价值的现金流量的限制，允许主体包括与未来可能会爆发的、尚未作出允许的重组事项或者与资产改良有关的现金流量；二是建议作废在盘算使用价值时仅使用税前现金流量和税前折现率的要求，允许主体可以使用税后现金流量和税后折现率，只要所使用的现金流量和折现率假设坚持内在一致即可。
IASB在征求意见稿中指出，对商誉减值损失有时确认得太晚的担心可能是由于：
第一，一些利益相关方体现，若是使用者仅使用《国际会计准则第36号》中的减值测试提供的信息来评估企业合并乐成与否，可能会被误导。《国际会计准则第36号》中的减值测试是对包括商誉的现金产出单位举行减值测试。它的目的不是直接测试商誉的账面金额或评估企业合并乐成与否。《国际财务报告准则第3号》稚疋议的新披露要求将要求主体更直接地披露有关企业合并业绩的信息，从而消除了使用者依赖减值测试效果作为替换的需要。
第二，一些利益相关方以为商誉是一项消耗性资产，并以为综合收益表未能反应与商誉消耗有关的适当用度金额。IASB以为，实现这一目的的适当模子是基于摊销的模子。然而，这种担心并不料味着减值测试有缺陷，而是减值测试不可知足那些以为商誉是一种消耗性资产的利益相关方的期望。
第三，减值测试的设计可以�；ど逃皇芗踔涤跋臁＠�，某项营业在合并被购置的营业之后形成的“净空值”（即该营业的可收回金额凌驾其已确认的净资产账面价值的部分）可使商誉免于减值。当主体对合并营业举行减值测试时，该“净空值”能够掩饰收购所形成商誉的减值，由于合并营业可收回金额的任何镌汰都首先由“净空值”吸收。IASB建议澄清商誉怎样分摊至现金产出单位，以期有助于镌汰这种掩饰行为。
第四，治理层太过乐观。IASB以为治理层的太过乐观，在某种水平上，最好由羁系机构和审计师来处理，而不是修订《国际会计准则第36号》。然而，IASB建议对《国际会计准则第36号》的披露要求举行有限的修改，以资助刷新《国际会计准则第36号》的应用并减轻这种担心。
三、征求意见稿的潜在影响
对《国际财务报告准则第3号》的拟议修订将影响所有举行企业合并的主体。其中一些建议只适用于某一类企业合并（即战略性企业合并）。
对《国际会计准则第36号》的拟议修订将影响所有拥有包括商誉的现金产出单位的主体。对怎样盘算使用价值的拟议修订也将影响适用《国际会计准则第36号》的所有资产的减值测试。
泉源：会计准则委员会
