企业所得税纳税人凭证纳税义务的差别区分住民企业纳税人和非住民企业纳税人。住民企业是指依法在中国境内建设，或者遵照外国（地区）执法建设但现实治理机构在中国境内的企业。住民企业泉源境内、境外所得赋有周全纳税义务。我国企业所得税实验法人所得税制，住民企业在境外投资设立不具有自力纳税职位的分支机构在境外取得的所得（包括取得泉源于中国香港、澳门、台湾地区的应税所得）怎样缴纳企业所得税？本文团结现行税收政策剖析如下：
一、境外分支机构应纳税所得额简直认。住民企业在境外投资设立不具有自力纳税职位的分支机构，其泉源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按企业所得税法及实验条例的有关划定确定。企业在境外投资设立不具有自力纳税职位的分支机构，其盘算生产、谋划所得的纳税年度与我国划定的纳税年度纷歧致的，与我国纳税年度昔时度相对应的境外纳税年度，应为在我国有关纳税年度中任何一日竣事的境外纳税年度。所称不具有自力纳税职位，是指凭证企业设立地执法不具有自力法人职位或者凭证税收协定划定不认定为对方国家（地区）的税收住民。
二、境内、境外配合支出的合理分摊。在盘算境外应纳税所得额时，企业为取得境内、外所得而在境内、境外爆发的配合支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，应在境内、境外（分国（地区）别）应税所得之间，凭证合理比例举行分摊后扣除。关于取得境外所得有关但未直接计入境外所得应纳税所得额的营业用度、治理用度和财务用度等配适用度，按境外每一国（地区）别数额占企业所有数额的下列一种比例或几种比例的综合比例，在每一国别的境外所得中对应调解扣除，盘算来自每一国别的应纳税所得额：（1）资产比例；（2）收入比例；（3）员工人为支出比例；（4）其他合理比例。上述分摊比例确定后应报送主管税务机关备案；无合理缘故原由不得改变。
三、境外分支机构亏损的填补。企业所得税规则定，企业在汇总盘算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。凭证《财务部、税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）的划定，自2017年1月1日起，企业可以选择按国（地区）别划分盘算（即“分国（地区）不分项”），或者不按国（地区）别汇总盘算（即“不分国（地区）不分项”）其泉源于境外的应纳税所得额。住民企业选择“分国不分项”的，在汇总盘算境外应纳税所得额时，企业在境外统一国家（地区）设立不具有自力纳税职位的分支机构，凭证企业所得税法有关划定盘算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用统一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按划定填补。住民企业选择“不分国不分项”的，企业在境外统一国家（地区）设立不具有自力纳税职位的分支机构，凭证企业所得税规则定盘算的亏损，可以抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额。但住民企业岂论是选择分国不分项或者选择不分国不分项，企业在汇总盘算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
在统一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构爆发的亏损，由于结转填补的限制而爆发的未予填补的部分（以下称为非现实亏损额），在该分支机构的结转填补限期不受5年限期制，即：若是企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其昔时度境外分支机构的非现实亏损额可无限期向后结转填补；若是企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额凌驾企业盈利额部分的现实亏损额，按企业所得税规则定的限期举行亏损填补，未凌驾企业盈利额部分的非现实亏损额仍可无限期向后结转填补。举例：A企业境内所得100万元，境外分支机构B亏损140万元，A企业境外外净所得-40万元。则A企业昔时应交企业所得税25万元，境外分支机构的100万非现实亏损额可以无限期向后结转填补，而凌驾100万盈利的40万元即现实亏损的部分用不凌驾5年的限期填补亏损。
四、境外所得可以填补境内亏损。现行政谋划定，允许企业用境外应税所得抵减昔时境内亏损和填补以前年度境内亏损。虽然也可以选择境外所得不填补境内亏损。企业境内所得为亏损，境外所得为盈利，且企业已使用同期境外盈利所有或部分填补了境内亏损，则境内已用境外盈利填补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复填补。由此，在盘算境外所得抵免限额时，形成当期境内、外应纳税所得总额小于零的，应以零盘算当期境内、外应纳税所得总额，其当期境外所得税的抵免限额也为零。境外盈利在境外已纳的可予抵免但未能抵免的税额可以在以后5个纳税年度内举行结转抵免。若是企业境内为亏损，境外盈利划分来自多个国家，则填补境内亏损时，企业可以自行选择填补境内亏损的境外所得泉源国家（地区）顺序。
五、境外企业所得税抵免。企业所得税境外所得“不分项抵免”是在一国或多国直接抵免条件下，栖身国政府允许本国住民综合其泉源于所有非栖身国的适用差别税率的所得，合并盘算出一个统一的抵免限额。凭证《财务部、税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）的划定，自2017年1月1日起，企业可以选择按国（地区）别划分盘算（即“分国（地区）不分项”），或者不按国（地区）别汇总盘算（即“不分国（地区）不分项”）其泉源于境外的应纳税所得额。抵免方法一经选择，5年内不得改变。并且划定：企业选择接纳“不分国不分项”盘算可抵免境外所得税税额和抵免限额时，对该企业以前年度凭证划定没有抵免完的余额，可在税规则定结转的剩余年限内，按新方法盘算的抵免限额中继续结转抵免。实验“不分国不分项”抵免方法，响应境外各国分支机构之间的亏损可以获得填补，并且境外各国抵免限额合并盘算，已缴纳的企业所得税合并盘算，以合并后盘算可抵免所得税额。
举例：某企业2017年度会计净利润为2200万元。其中，境内盈利为2000万元；设在甲国分支机构盈利为300万元，已在甲国缴纳所得税90万元；设在乙国分支机构盈利为100万元，已在乙国缴纳所得税10万元；设在丙国分支机构亏损-200万元，在丙国未缴纳所得税。
凭证“分国不分项”方法抵免，境外应纳税所得额=300+100=400万元（丙国分支机构亏损200万元不得抵减其他国家的盈利）。境、内外所得应缴纳企业所得税=（2000+400）*25%=600万元。凭证“分国不分项”，甲国境外所得税抵免限额=600*300/（2000+400）=75万元，但乙国现实已缴纳企业所得税90万元，因此可抵免境外所得税税额75万元；乙国境外所得税抵免限额=600*100/（2000+400）=25万元，但乙国现实已缴纳企业所得税10万元，因此可抵免境外所得税税额10万元。丙国境外所得税抵免限额为0元。合计2017年应抵免境外所得税额=75+10=85万元。今年现实应缴企业所得税额=600-85=515万元。
若是选择凭证“不分国不分项”方法抵免，境外应纳税所得额=300+100-200=200万元（丙国分支机构亏损200万元可以抵减其他国家的盈利）。境、内外所得应缴纳企业所得税=（2000+200）*25%=550万元。凭证“不分国不分项”，境外所得税抵免限额=550*200/（2000+200）=50万元，境外现实缴纳企业所得税合计=90+10=100元，因此，可抵免境外所得税额为50万元。今年度现实应缴企业所得税额=550-50万=500万元。
由此可见，选择凭证“不分国不分项”方法抵免，与选择“分国不分项”即综正当抵免方法少交所得税额15（515-500）万元。“不分国不分项”有利于平衡境外差别国家（地区）间的税负，增添企业可抵免税额，有用降低企业境外所得总体税收肩负，释放了更大的税改盈利。
应当注重：企业应凭证划定，准确盘算境内、境外所得分国别（地区）的应纳税所得额、可抵免税额、抵免限额和现实抵免税额，确定当期现实可抵免分国（地区）别的境外所得税税额和抵免限额。企业不可凭证有关税收执律例则准确盘算现实可抵免的境外分国别（地区）的所得税税额的，在响应国家（地区）缴纳的税收均不得在该企业当期应纳税额中抵免，也不得结转以后年度抵免。
六、境外当期未抵免的递延抵免。企业凭证“分国不分项”方法抵免，每年应分国（地区）别在抵免限额内据实抵免境外所得税额，凌驾抵免限额的部分可在以后一连5个纳税年度延续抵免；企业昔时境外一国（地区）可抵免税额中既有属于昔时已缴纳的境外所得税额，又有以前年度结转的未逾期可抵免税额时，应首先抵免昔时已缴纳的境外所得税额后，抵免限额有余额的，可再抵免以前年度结转的未逾期可抵免税额，仍抵免缺乏的，继续向以后年度结转。企业选择凭证“不分国不分项”方法抵免，递延抵免同“分国不分项”，差别之处在于抵免境外所得税额合并盘算、已缴纳的税额合并盘算，境外各国所得合并盘算，并且各国之间的盈亏可以互抵。
七、可抵免境外所得税税额的口径。可抵免境外所得税税额，是指企业泉源于中国境外的所得遵照中国境外税收执法以及相关划定应当缴纳并已现实缴纳的企业所得税性子的税款。但不包括：凭证境外所得税执法及相关划定属于错缴或错征的境外所得税税款；凭证税收协定划定不应征收的境外所得税税款；因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或�？�；境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体获得现实返还或赔偿的境外所得税税款；凭证我国企业所得税法及着实施条例划定，已经免征我国企业所得税的境外所得肩负的境外所得税税款；凭证国务院财务、税务主管部分有关划定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。另外，缴纳的属于企业所得税性子的税额，而不拘泥于名称。在差别的国家，关于企业所得税的称呼有着差别的表述，如法人所得税、公司所得税等。判断是否属于企业所得税性子的税额，主要看其是否是针对企业净所得征收的税额。
八、境外分支机构以外币缴纳所得税的换算。企业取得的境外所得已直接缴纳的税额为人民币以外钱币的，在以人民币盘算可予抵免的境外税额时，凡企业记账本位币为人民币的，应按企业就该项境外所得记入账内时使用的人民币汇率举行换算；凡企业以人民币以外其他钱币作为记账本位币的，应统一按实现该项境外所得对应的我国纳税年度最后一日的人民币汇率中心价举行换算。
九、切合条件实验浅易步伐抵免企业所得税。接纳浅易步伐须遵照“分国不分项”原则。属于下列情形的，企业可以接纳浅易步伐对境外所得已纳税额盘算抵免：一是企业从境外取得营业利润所得，虽有所得泉源国（地区）政府机关核发的具有乃岚性子的凭证或证实，但因客观缘故原由无法真实、准确地确认应当缴纳并已经现实缴纳的境外所得税税额的，除就该所得直接缴纳的税额在所得泉源国（地区）的现实有用税率低于我国企业所得税规则定税率50%以上的外，可按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额，企业按该国（地区）税务机关或政府机关核发具有乃岚性子凭证或证实的金额，其不凌驾抵免限额的部分，准予抵免；凌驾的部分不得抵免。二是企业从境外取得营业利润所得，凡就该所得缴纳的税额在所得泉源国（地区）的法定税率且着实际有用税率（“现实有用税率”是指现实缴纳或肩负的企业所得税税额与应纳税所得额的比率）显着高于我国的，可直接以按划定盘算的境外应纳税所得额和我国企业所得税规则定的税率盘算的抵免限额作为可抵免的已在境外现实缴纳的企业所得税税额。法定税率显着高于我国的境外所得泉源国（地区）详细包括美国、阿根廷、布隆迪、喀麦隆、古巴、法国、日本、摩洛哥、巴基斯坦、赞比亚、科威特、孟加拉国、叙利亚、约旦、老挝。法定税率且现实有用税率显着高于我国（税率）的国家，由财务部和国家税务总局列名单宣布。
作者：新利体育税务集团 纪宏奎
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