用于改善研发职员生涯的“福利费”可以享受研发用度加计扣除，那么用于�；ぱ蟹⒅霸鄙到〉摹袄捅７选痹市砑蛹瓶鄢�？笔者以为，这是一个很有意思的话题，于是也来凑凑热闹。
一、研发用度允许加计扣除的详细规模
《财务部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发用度税前加计扣除政策的通知》（财税[2015]119号）第一条（一）项划定，允许加计扣除的研发用度，详细规模包括：
1、职员人工用度；
2、直接投入用度；
3、折旧用度；
4、无形资产摊销；
5、新产品设计费、新工艺规程制订费、新药研制的临床试验费、勘探开发手艺的现场试验费；
6、其他相关用度；
7、财务部和国家税务总局划定的其他用度。
二、劳动�；し咽欠袷粲谥霸比斯び枚鹊墓婺�
财税[2015]119号文件第一条（一）项明确，职员人工用度是指“直接从事研发活感职员的人为薪金、基本养老包管费、基本医疗包管费、失业包管费、工伤包管费、生育包管费和住房公积金，以及外聘研发职员的劳务用度。”
《国家税务总局关于研发用度税前加计扣除归集规模有关问题的通告》（国家税务总局通告2017年第40号）第一条，针对职员人工用度的执行口径给予了进一步的明确。
很显然，研发职员的劳动�；し巡皇粲谥霸比斯び枚取�
三、劳动�；し咽欠袷粲谥苯油度胗枚鹊墓婺�
财税[2015]119号文件第一条（一）项和国家税务总局通告2017年第40号第二条均明确，直接投入用度指研发运动直接消耗的质料、燃料和动力用度；用于中心试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不组成牢靠资产的样品、样机及一样平常测试手段购置费，试制产品的磨练费；用于研发运动的仪器、装备的运行维护、调解、磨练、维修等用度，以及通过谋划租赁方法租入的用于研发运动的仪器、装备租赁费。
从字面上看，直接投入用度跟劳动�；し衙皇裁垂叵怠Ｐ枰嵝训氖�，《国家税务总局关于企业研究开发用度税前加计扣除政策有关问题的通告》（国家税务总局通告2015年第97号）附件1《自主研发“研发支出”辅助账》，其“挂号要领说明”中有这样一段话：
9.序号1.1“人为薪金”、1.2“五险一金”：应当凭证《职工人为和五险一金分派表》等类似分派表汇总挂号，其中直接从事研发活感职员的增补社会包管、增补医疗包管和增补住房公积金应看成为“六、其他相关用度”挂号，间接从事研发活感职员的人为薪金和五险一金等应当通过“二、直接投入用度”和“五、新产品设计费等”间接分派记入；
以上“挂号要领说明”至少可以明确或者延伸明确为以下三层寄义：
1、直接投入用度不但包括质料、燃料、动力和租赁费等，还包括间接从事研发活感职员的人为薪金和五险一金；
2、“等”字表述属于不完全枚举的例示性划定，那么直接投入用度不但包括间接从事研发活感职员的人为薪金和五险一金，还包括与枚举事项类似的事项。好比：间接从事研发运动外聘职员的劳务用度；
3、人为薪金和五险一金属于职工薪酬类，而劳动�；し巡皇粲谥肮ば匠昀�，因此劳动�；し巡皇粲谟朊毒偈孪罾嗨频氖孪�，不属于直接投入用度的规模。
四、劳动�；し咽欠袷粲谄渌喙赜枚鹊墓婺�
（一）关于其他相关用度，财税[2015]119号接纳的是不完全枚举。
财税[2015]119号文件第一条（一）项之6点划定，其他相关用度是指“与研发运动直接相关的其他用度，如手艺图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发包管费，研发效果的检索、剖析、评议、论证、判断、评审、评估、验收用度，知识产权的申请费、注册费、署理费，差盘缠、聚会会议费等。”
执律例范在枚举其适用的典范事项后，又以“等”、“其他”等词语举行表述的，属于不完全枚举的例示性划定。
（二）关于其他相关用度，国家税务总局通告2017年第40号接纳的也是不完全枚举。
国家税务总局通告2017年第40号第六条划定，其他相关用度是指“指与研发运动直接相关的其他用度，如手艺图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发包管费，研发效果的检索、剖析、评议、论证、判断、评审、评估、验收用度，知识产权的申请费、注册费、署理费，差盘缠、聚会会议费，职工福利费、增补养老包管费、增补医疗包管费。”
40号通告虽然没有以“等”、“其他”等词语举行表述，可是“如”等词语也应当属于不完全枚举。
（三）关于其他相关用度的适用规则，应当优先适用财税[2015]119号的不完全枚举划定。
最高人民法院《关于审理行政案件适用执律例范问题的座谈会纪要》（法[2004]96号）第二条（四）项划定，“国务院部分之间制订的规章对统一事项的划定纷歧致的，人民法院一样平常可以凭证下列情形选择适用：(3)两个以上的国务院部分就涉及其职权规模的事项团结制订的规章划定，优先于其中一个部分单独作出的划定；……”
据此，纵然将40号通告明确为完全的正枚举，当财税[2015]119号和40号通告关于“其他相关用度”的划定纷歧致时，应当优先适用财税[2015]119号的不完全枚举划定。
（四）财税[2015]119号不倾轧劳动�；し炎魑渌喙赜枚裙榧�
首先，上述国家税务总局通告2015年第97号附件1“挂号要领说明”，已经明确了直接从事研发活感职员的增补社会包管、增补医疗包管和增补住房公积金应看成为“六、其他相关用度”挂号。
其次，劳动�；し咽粲谟氚芊选⒉钆滩⒕刍峄嵋榉押透＠训让毒偈孪罾嗨频氖孪�，其直接从事研发活感职员的劳动�；し咽粲谟胙蟹⒃硕苯酉喙氐钠渌枚�，应看成为其他相关用度归集。
再次，其他相关用度仅限于与研发运动直接相关的其他用度，与研发运动间接相关的增补社会包管、增补医疗包管和增补住房公积金，以及与研发运动间接相关的劳动�；し选芊选⒉钆滩⒕刍峄嵋榉押透＠�，则不应看成为其他相关用度归集。
五、关于不完全枚举和完全正枚举
最高人民法院《关于审理行政案件适用执律例范问题的座谈会纪要》（法[2004]96号）第四条“关于执律例范详细应用诠释问题”，划定如下：
在裁判案件中诠释执律例范，是人民法院适用执法的主要组成部分。人民法院关于所适用的执律例范，一样平常凭证其通常语义举行诠释;有专业上的特殊涵义的，该涵义优先;语义不清晰或者有歧义的，可以凭证上下文和立法宗旨、目的和原则等确定其涵义。
执律例范在枚举其适用的典范事项后，又以“等”、“其他”等词语举行表述的，属于不完全枚举的例示性划定。以“等”、“其他”等归纳综合性用语体现的事项，均为明文枚举的事项以外的事项，且其所归纳综合的情形应为与枚举事项类似的事项。
人民法院在诠释和适用执法时，应当妥善处理执法效果与社会效果的关系，既要严酷适用执法划定和维护执法划定的严肃性，确保执法适用简直定性、统一性和一连性，又要注重与时俱进，注重办案的社会效果，阻止刻板僵化地明确和适用执法条文，在执法适用中维护国家利益和社会公共利益。
税务执法实践中，那种将不完全枚举的例示性划定，视同完全正枚举划定而硬生生适用的征象，不止研发用度加计扣除这样一例。在配合战“疫”取得重大战略效果之时，在周全助力复工复产之际，税收优惠虽然主要，而税法诠释的社会效果也禁止忽略。
作者：段晖 中国注册税务师协会特聘讲师
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