凭证《关于进一步贯彻落实新金融工具相关会计准则的通知》（财会〔2020〕22号）的划定 ，执行企业会计准则的非上市企业应当自2021年1月1日起执行新金融工具相关会计准则 ，切合文件划定破例条件的部分金融机构最迟在2022年1月1日就必需周全执行新的金融工具会计准则。因此 ，在现在我国种种金融机构周全实验新金融工具会计准则后 ，针对逾期贷款资产的利息确认问题、按摊余本钱法核算的不良贷款利息的折现回拨涉及的税会差别问题 ，在许多非上市银行中就最先逐步显露出来。
我们知道 ，针对商业银行逾期贷款利息收入的企业所得税处理 ，国家税务总局在2010年就下发过《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的通告》（国家税务总局通告2010年第23号） ，明确过金融机构涉及逾期贷款利息收入的企业所得税处理要领。可是 ，这个文件的划定照旧体现了很强的“税会差别”协调的看法 ，即将税务的处理要领建设在一定的会计处理基础之上。可是 ，我国金融企业的会计核算制度从早先的凭证财务部印发《金融企业会计制度》（财会[2001]49号） ，到后面周全实验会计准则 ，包括后面中国会计准则和国际接轨 ，到最近新的金融工具会计准则 ，金融企业的会计核算要领已经爆发了很大的改变。可是 ，我们税法的文件照旧基于原先的会计核算要领 ，且将税收的处理要领建设在原先的会计处理之上 ，这就导致了现在许多金融企业反响 ，新金融工具会计准则实验后 ，企业因“税会差别”问题 ，面临很大的税收危害。
详细的缘故原由事实在那里呢 ？我们首先来看一下：
首先 ，凭证财务部2001年印发《金融企业会计制度》（财会[2001]49号）划定 ，我们关于逾期贷款利息收入的核算原则是这样的：
第八十五条 金融企业发放的贷款 ，应按期计提利息并确认收入。发放贷款到期（含展期 ，下同）90天后尚未收回的 ，其应计利息阻止计入当期利息收入 ，纳入表外核算 ；已计提的贷款应收利息 ，在贷款到期90天后仍未收回的 ，或在应收利息逾期90天后仍未收到的 ，冲减原已计入损益的利息收入 ，转作表外核算。非银行金融企业除贷款以外的融出资金 ，其计提的利息按上述原则处理。
即凭证财务部2001年的《金融企业会计制度》 ，我们照旧有“表内”和“表外”的看法 ，关于逾期贷款 ，在利息收入确认上明确两大原则：
1. 阻止确认原则：发放贷款到期（含展期 ，下同）90天后尚未收回的 ，其应计利息阻止计入当期利息收入 ，纳入表外核算 ；
2. 逾期利息红冲原则：已计提的贷款应收利息 ，在贷款到期90天后仍未收回的 ，或在应收利息逾期90天后仍未收到的 ，冲减原已计入损益的利息收入 ，转作表外核算。
我们看到 ，针对金融机构逾期贷款利息的企业所得税处理 ，我们在《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的通告》（国家税务总局通告2010年第23号）基本就是凭证财务部2001年的《金融企业会计制度》中的划定来的：
1. 企业所得税阻止确认收入原则：属于逾期贷款 ，其逾期后爆发的应收利息 ，应于现实收到的日期 ，或者虽未现实收到 ，但会计上确以为利息收入的日期 ，确认收入的实现。
2. 逾期利息企业所得税抵减收入原则：金融企业已确以为利息收入的应收利息 ，逾期90天仍未收回 ，且会计上已冲减了当期利息收入的 ，准予抵扣当期应纳税所得额。
特殊是针对会计上已经表内确认的利息收入 ，逾期90天仍未收回的 ，企业所得税上要冲减当期收入的条件是必需“会计上已冲减了当期利息收入”。
可是 ，企业所得税的这个划定是沿袭的财务部2001年的《金融企业会计制度》的会计处理。而现在财务部的这个制度早已废止 ，金融机构都实验新的会计准则 ，且会计准则也爆发了很大的转变。凭证现在新的金融工具会计准则 ，金融企业基础不保存表内、表外的说法。所有贷款类资产 ，若是按摊余本钱法核算 ，就需要凭证新金融工具会计准则确认信用减值损失 ，关于逾期贷款资产 ，即不保存表外确认利息收入的问题 ，也不保存逾期利息转表外红冲的问题。
好比 ，在《证监会宣布2021年度上市公司年报会计羁系报告》就提到了：
3.未确认处于信用减值第三阶段金融资产的利息收入
凭证企业会计准则及相关划定 ，关于以摊余本钱计量的金融资产 ，企业应当凭证现实利率法确认利息收入。对处于用减值第一、第二阶段的金融资产 ，利息收入应当凭证金融资产的账面余额（不思量减值影响）乘以现实利率盘算确定。
对处于信用减值第三阶段的金融资产 ，应当凭证该金融资产的摊余本钱（账面余额减已计提减值）乘以现实利率的金额确定其利息收入。
年报剖析发明 ，个体上市公司的贷款及应收款子已爆发信用减值损失 ，被划分为处于信用减值第三阶段的金融资产 ，上市公司以其收取利息可能性较小为由 ，未能适当凭证准则要求基于该金融资产的摊余本钱（账面余额减已计提减值）和现实利率盘算利息收入。别的 ，关于收取利息现实可能性较小的贷款及应收款子 ，上市公司应进一步剖析计提的相关信用减值准备是否充分。
这就是说 ，关于处于信用减值第三阶段的金融资产（即逾期贷款资产） ，最新的会计处理原则不是在表外核算 ，照旧仍然需要在表内计提利息收入 ，并确认资产减值损失：
借：应计利息
贷：利息收入
借：资产减值损失
贷：贷款减值准备
以是 ，金融机构凭证新准则 ，比照原先《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的通告》（国家税务总局通告2010年第23号） ，现实保存几个问题：
1. 企业所得税关于逾期贷款利息收入冲减当期收入不交税 ，要会计必需也红冲转表外核算 ，但现在新准则不红冲转表外 ，而是计提准备金 ，那这个如那里置 ；
2. 现行金融机构计提准备金中既包括了贷款本金的部分 ，也包括利息部分。但现在企业所得税关于贷款准备金扣除只是针对本金为基础计提扣除 ，这个差别导致后期《企业所得税申报表》中准备金的纳税调解如那里置 ；
3. 表内一直确认利息（包括逾期贷款利息的折现回拨） ，什么时间才华不交企业所得税。是比照原先规则按红冲处理 ，照旧需要比及贷款资产报损 ，按资产损失举行税前扣除。
这些问题都是新金融工具准则实验后 ，现在金融机构针对逾期贷款利息收入税会差别核算中面临的新的问题。
作者：新利体育税务集团天下手艺总监/合资人 赵国庆
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