关于税收滞纳金是否可以凌驾本金的问题，一直以来保存税企争议 。笔者最近遇到一个客户的咨询，关于市稽察局已下达税务行政处分决议，盘算并要求企业缴纳不凌驾本金的滞纳金，企业也已现实缴纳，但在后期省稽察局对市稽察局审计历程中，查出昔时对该企业滞纳金的盘算未凌驾本金的事实以为不切合划定，要求企业补缴滞纳金，由于昔时该查补税款及滞纳金事项已过数十年，关于省稽察局是否尚有权下达补缴滞纳金，是否已凌驾追征期保存疑虑 。我们今天就该事项举行讨论 。
该客户的情形是市稽察局于2010年5月—2011年9月间对该公司2007年至2009年的纳税情形举行检查，并于2012年8月下达了税务处理决议书和税务行政处分决议书，要求补缴2005年至2009幼年缴的企业所得税8300多万元，加收滞纳金，并处少缴税款的0.7倍�？� 。该企业2012年9月针对税务机关认定少缴的企业所得税8300多万元举行了补缴并已入库，但关于滞纳金与�？钜恢蓖锨肺唇赡� 。2019年8月税务机关清查企业欠缴税款，针对该企业欠缴的滞纳金和�？钣窒麓锪怂拔窕彀讣匪靶畔⑼ㄖ�，明确了该企业欠缴滞纳金和�？畹乃粝奁诤徒鸲�，关于各年欠缴税款盘算的滞纳金按不凌驾本金数额予以追缴并已入库 。2022年11月市稽察局又对该企业下达了“追征滞纳金”的税务事项通知书，明确省稽察局在对市稽察局执法事项检查历程中发明对该企业盘算少缴税款的滞纳金盘算要领不切合税规则定，要求市稽察局举行整改，故市稽察局对该企业又下达了补缴滞纳金的税务事项通知书 。
针对该公司的疑问，我们查找了相关税法文件划定予以了回复 。
凭证《中华人民共和国税收征收治理法》（以下简称税收征管法）第32条划定，纳税人未凭证划定限期缴纳税款的，扣缴义务人未凭证划定限期解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金 。加收滞纳金的起止时间从执法、行政规则划定或者税务机关遵照执法、行政规则的划定确定的税款缴纳限期届满越日起至纳税人、扣缴义务人现实缴纳或者解缴税款之日止 。
《税收征管法》第四十条划定，税务机关接纳强制执行步伐时，对前款所列乃岚人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行 。
《欠缴税金核算治理暂行步伐》第十六条划定，各下层税务机关清缴呆账税金、往年陈欠和今年新欠时，应同时加收其滞纳金 。不可单收欠缴税款，而不收其响应的滞纳金；也不可单收滞纳金，而不收其响应的欠缴税款 。本条所称欠税，是指遵照《欠税通告步伐（试行）》第三条划定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人凌驾税收执法、行政规则划定的限期或者凌驾税务机关遵照税收执法、行政规则划定确定的纳税限期未缴纳的税款，包括：（一）治理纳税申报后，纳税人未在税款缴纳限期内缴纳的税款；（二）经批准延期缴纳的税款限期已满，纳税人未在税款缴纳限期内缴纳的税款；（三）税务检查已查定纳税人的应补税额，纳税人未在税款缴纳限期内缴纳的税款；（四）税务机关凭证《税收征管法》第二十七条、第三十五条审定纳税人的应纳税额，纳税人未在税款缴纳限期内缴纳的税款；（五）纳税人的其他未在税款缴纳限期内缴纳的税款 。税务机关对前款划定的欠税数额应当实时核实 。本步伐通告的欠税不包括滞纳金和�？� 。
由于该公司与外地税务机关一直坚持优异的相同关系，故关于该公司欠缴的滞纳金和�？钜恢蔽创呓�，依据的应该是《国家税务总局关于税收征管若做事项的通告》（国家税务总局通告2019年第48号）第一条第（一）项“关于欠税滞纳金加收问题”的划定，对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴纳的欠税及滞纳金不再要求同时缴纳，可以先行缴纳欠税，再依法缴纳滞纳金 。
2019年由于税务机关开展清缴企业历史欠税行动，故又下达了税务稽察案件欠税信息通知书给企业，要求补征欠缴的滞纳金和�？�，并附上了滞纳金盘算表，补征的滞纳金未凌驾2012年补缴的税款本金 。凭证《税收征管法》第五十二条的划定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，可是不得加收滞纳金 。因纳税人、扣缴义务人盘算过失等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情形的，追征期可以延伸到五年 。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款划定限期的限制 。故关于市稽察局2019年8月下达的税务稽察案件欠税信息通知书要求该公司补征的滞纳金和�？�，纵然是税务机关的责任（是指税务机关因自身执法过错,运用税收执法、行政规则不当或执法行为违法），致使该公司少缴滞纳金，税务机关在三年内可以要求纳税人补缴，可是不得加收滞纳金 。故市稽察局只对2019年盘算到2012年9月24日的滞纳金凌驾已缴纳部分举行追征，未重新加算滞纳天数 。
关于滞纳金是否有不凌驾本金的上限划定，现在只在《中华人民共和国行政强制法》第45条（2012年1月1日起施行）有划定，行政机关依法作出款子给付义务的行政决议，当事人逾期不推行的，行政机关可以依法加处�？罨蛘咧湍山� 。加处�？罨蛘咧湍山鸬谋曜加Φ奔娴笔氯� 。加处�？罨蛘咧湍山鸬氖畈坏昧杓菘钭痈兑逦竦氖� 。而《税收征管法》对“滞纳金”没有明确的上限划定 。若是泛起滞纳的时间越长，盘算的滞纳金完全会泛起凌驾欠缴税款的本金的征象 。
从执法适用原则看，《税收征管法》与《行政强制法》既是特殊法与一样平常法关系，也是新法与旧法的关系 。《中华人民共和国立法法》第九十二条划定：“统一机关制订的执法、行政规则、地方性规则、自治条例和单行条例、规章，特殊划定与一样平常划定纷歧致的，适用特殊划定；新的划定与旧的划定纷歧致的，适用新的划定” 。该条划定了两项执法适用原则，若仅从特殊法优于一样平常法来明确《中华人民共和国行政强制法》与《中华人民共和国税收征管法》的关系，并以此为依据确认滞纳金只能适用《中华人民共和国税收征管法》是不周全的，这也必将导致与新法（《中华人民共和国行政强制法》）优于旧法（《中华人民共和国税收征管法》》）的适用原则相冲突 。
现在关于税收滞纳金能否凌驾税款本金的问题，保存税企争议，从税收司法案例实践中就有因加收滞纳金的数额凌驾了款子给付义务的数额，以为违反了执法的强制性划定，而给予作废可不予认定的判例 。关于该公司咨询的税务机关关于滞纳金补缴行为是否合理，该事项已过数十年，是否仍有权对该公司下达补缴事项提出的疑问，我们以为，凭证《国家税务总局关于欠税追缴限期有关问题的批复》（国税函〔2005〕813号）文件划定，凭证《税收征收治理法》和其他税收执法、规则的划定，纳税人有依法缴纳税款的义务 。纳税人欠缴税款的，税务机关应当依法追征，直至收缴入库，任何单位和小我私人不得宽免 。税务机关追缴税款没有追征期的限制 。《税收征管法》第五十二条有关追征限期的划定，是指因税务机关或纳税人的责任造成未缴或少缴税款在一定限期内未发明的，凌驾此限期不再追征 。纳税人已申报或税务机关已查处的欠缴税款，税务机关不受该条追征期划定的限制，应当依法无限期追缴税款 。故我们以为关于税务机关作出稽察结论后，行政相对人补缴了税款，但未缴纳滞纳金和�？畹�，不受征管法追征期的限制，可以无限期追缴 。
《新税收征收治理法及着实施细则释义》（2002年9月版）就《税收征管法》第三十二条关于“滞纳金”的释义，“滞纳金是一种执行罚，是当事人不实时推行他所不可取代推行的义务时，国家行政机关对其接纳课以工业上新的给付义务的步伐，也就是在经济上加重义务，增进其推行义务 。执行罚差别于行政处分，行政处分是因公民、法人或者其他组织违反行政法上的义务，而受到的行政制裁 。税务行政处分是行政处分的一种 。执行罚的目的不在于制裁，而在于促使违反行政法上的义务的公民、法人或者其他组织尽快推行义务 。”
至于补缴滞纳金是否合理，因税务系统暂无相关文件明确划定税收滞纳金能否凌驾本金，故各省税务机关的咨询回复与法院判例均有所差别 。部分税务机关以为税收滞纳金实质上是税收征收行为，按上述释义诠释不是行政强制法所划定的“加收�？罴爸湍山稹毙形�，故不适用行政强制法，因此可以凌驾欠缴税款的金额 。省稽察局以为市稽察局对该公司滞纳金的盘算不凌驾本金的算法以为有误，责令补缴滞纳金，说明江西省也是以为税收滞纳金不适用行政强制规则定，滞纳金是可以凌驾税款本金的 。在这样认定的配景下作出补缴滞纳金的决议我们以为是合理的 。
作者：新利体育税务师事务所（江西）有限公司高级合资人 熊娟
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