【编者按】资产损失扣除是企业所得税汇算的主要组成部分，凭证税规则定切合条件的合理资产损失准予在企业所得税税前扣除 。与会计准则相比，税法对资产损失的界定更为重大，税法对存货损失的划定规模也比会计准则更普遍 。为进一步增强工业损失扣除的治理，2011年3月31日国家税务总局宣布了新的《企业资产损失税前扣除治理步伐》（国家税务总局通告[2011]第25号）（以下简称“25号文”） 。25号文反应出了税务部分对企业资产损失税前扣除治理的新思绪，也为企业做好资产损失所得税税前扣除事情指明晰偏向 。25号文在诸多方面有闪光点，但同时也有缺乏之处 。
一、资产损失税前扣除的执法依据
会计准则对资产损失的界说主要是指在生产谋划运动中爆发的，并与取得应税收入有关的损失例如，现金损失、贷款损失、幻魅账损失、存货和牢靠资产的损失、损毁和报废、股权投资损失、被盗损失，还包括自然灾难等不可抗力因素所造成的损失以及其他各方面的损失 。税法资产损失的界定要更为重大，新所得税法公布后，我国税法对资产损失的划定在一直完善 。2007年3月16日宣布的《中华人民共和国企业所得税法》（中华民共和国主席令第63号）第八条划定，企业现实爆发的与取得收入有关的、合理的损失，准予在盘算应纳税所得额时扣除 。2007年12月6日宣布的《中华人民共和国企业所得税法实验条例》（中华人民共和国国务院令第512号）对资产损失作出了进一步明确，相关划定散见于条例第十一条、第二十二条、第二十八条、第三十二条、第三十三条、第三十九条和第七十五条等 。2009年4月16日，财务部、国家税务总局宣布了《财务部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号），对企业资产损失在盘算企业所得税应纳税所得额时的扣除政策举行了明确 。由于该文件是一个实体性文件，只解决了主要资产损失税前扣除标准、条件问题，没有涉及资产损失税前扣除程序、证据和治理方面的划定，因此，在损失详细认定历程中，税企双方经常泛起争议 。为相识决上述问题，国家税务总局下发了《企业资产损失税前扣除治理步伐》（国税发[2009]88号） 。随后国家税务总局下发《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函〔2009〕772号）和《国家税务总局关于电信企业幻魅账损失税前扣除问题的通知》（国税函〔2010〕196号）对资产损失税前扣除的特定问题举行明确 。2011年3月31日国家税务总局宣布了新的《企业资产损失税前扣除治理步伐》（国家税务总局通告[2011]第25号）（以下简称25号文），同时废止国税发〔2009〕88号、国税函〔2009〕772号和国税函〔2010〕196号 。作为《企业所得税法》和财税[2009]57号文的主要配套政策，25号文内容更为富厚 。在地方层面上，上海市国地税于2011年9月29日下发《上海市企业资产损失所得税税前扣除申报事项操作规程(试行)》（沪国税所〔2011〕101号），使企业资产损失税前扣除更具操作性 。凭证以上相关划定，税法上依据资产的性子将资产损失分为：钱币性资产损失（现金、存款、应收和预付款子等），非钱币资产损失（牢靠资产、存货、在建工程等），股权性投资和债权性投资损失等；凭证我国的税务治理方法将资产损失分为必需经由企业自行盘算扣除的资产损失和税务机关审核批准才华扣除的资产损失两大类 。与会计准则相比，税法对存货损失的划定规模要比会计准则更普遍，税法对存货损失的划定越发切合企业的现实，有利于企业更大限度地降低存货损失 。
二、依据25号文举行资产损失税前线支的要求
� 。�1）扩大了允许税前扣除资产损失的规模 �？煽鄢淖什鹗Ч婺＠┐笾廖扌巫什鹗А⒅种值娓犊钏鹗А⑵笠抵渫纯钭铀鹗А⒈唤鹑诨故战傻募俦宜鹗А⒐亓笠堤峁┢虼纬傻恼ㄋ鹗У� 。
� 。�2）提出了现实资产损失与法定资产损失看法 。现实资产损失是企业在现实处理、转让资产历程中爆发的合理损失 。法定资产损失是指企业虽未现实处理、转让资产，但切合划定条件盘算确认的损失 。
� 。�3）25号文将自行申报扣除和审批扣除改为清单申报和专项申报扣除 。详细到现实操作中，以前企业资产损失的审批扣除权限是在分局的所得税科，即企业需要备齐所有资料后报送到所得税科由科里的向导审批；而实验新法后，所有的资产损失扣除包括清单和专项均由申报所审批，企业只需要将相关资料备齐后，报送到申报所即可，无需报送到分局 。在某种水平上减轻了企业的纳税本钱 。
� 。�4）对以前年度未扣除的损失如那里置作出划定 。25号文划定，企业以前年度爆发的资产损失未能在昔时税前扣除的，应做专项说明举行专项申报扣除 。追补确认限期一样平常不得凌驾5年 。以前年度多缴税款只能是抵扣而不可退税 。法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证实该项资产已切正当定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除，即在申报年度扣除，不可追补扣除 。
� 。�5）新增汇总纳税企业资产损失税前扣除
25号文明确划定，总机构及其分支机构爆发的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关划定，各自向当田主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构 。说明分支机构的资产损失需要举行双重报送，属地治理与汇总治理的有用团结，体现效率原则 。
� 。�6）明确反避税原则
25号文增添按自力生意营业原则向关联企业转让资产而爆发的损失资料要求，划定企业按自力生意营业原则向关联企业转让资产而爆发的损失，或向关联企业提供乞贷、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证实质料 。
� 。�6）作废限制条件
25号文明确划定，具有执法效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业手艺判断部分等依法出具的与本企业资产损失相关的具有执法效力的书面文件 。作废了限制条件，即国家及授权专业手艺部分的判断报告 。作废了以往“数额较大、影响较大的资产损失项目，应约请行业内的专家加入判断和论证”的限制条件 。
� 。�7）明确逾期应收账款扣除标准
25号文第二十四条划定，企业逾期一年以上，单笔数额不凌驾5万元或者不凌驾企业年度收入总额万分之一的应收款子，会计上已经作为损失处理的，可以作为幻魅账损失，但应说明情形，并出具专项报告 。25号文第二十三条，企业逾期三年以上的应收款子在会计上已作为损失处理的，可以作为幻魅账损失，但应说明情形，并出具专项报告 。
� 。�8）证据划定进一步明确
25号文明确收取假币造成的现金损失应当提供金融机构出具的假币收缴证实，需要提供存货计税本钱简直定依据，且未对残值情形说明作出要求 。包管索赔属于责任人赔偿的部分内容，不再单独列示 。明确了需要提供存货计税本钱简直定依据，另外关于向公安机关报案的，无需再提供公安机关立案、破案和了案的证实质料 。明确了需要提供牢靠资产的计税基础相关资料 。
� 。�9）作废股权投资损失中可收回金额5％
以往划定曾要求可收回金额为账面余额的5％（企业股权(权益)投资损失扣减项之一） 。25号文第四十二条，被投资企业依法宣告休业、关闭、驱逐或作废、吊销营业执照、阻止生产谋划运动、失踪等，应出具资产清偿证实或者遗产清偿证实 。上述事项凌驾三年以上且未能完成整理的，应出具被投资企业休业、关闭、驱逐或作废、吊销等的证实以及不可整理的缘故原由说明 。作废可收回金额5％的限制划定 。
三、25号文实验中保存的主要问题
25号文虽然较以往的划定越发周全、系统，并且改变了审批权限，界定了损失认定条件和证据，增添了损失认定执法责任等新内容，但经由实践磨练，25号文又袒露出一些新的问题 。
� 。�1）企业以低于市场公允价钱销售货物，导致营业收入低于营业本钱，该损失能否在税前扣除，若是能扣除，属于清单申报照旧专项申报 。例如：新步伐第九条第一项划定企业在正常谋划治理运动中，凭证公允价钱销售、转让、变卖非钱币资产的损失和第二项划定，企业各项存货爆发的正常消耗；可以接纳清单申报方法申请税前扣除；第十条、第九条以外的资产损失，应以专项申报的方法向税务机关申报扣除 。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以接纳专项申报的形式申报扣除 。那么可以看出，若是企业低于市场公允价钱销售货物，导致营业收入低于营业本钱的损失可以在税前扣除，就应该接纳专项申报方法，可是在后面第五章非钱币资产损失简直认中存货损失确认条件的几个情形中并没有提到关于低于市场公允价钱销售货物的损失确认条件 。
� 。�2）应收账款、预付账款，其他往来款子损失确认时间和条件 。25号文划定逾期三年以上的应收款子，企业有依法催收探讨纪录，确认债务人已资不抵债、一连三年亏损或一连阻止谋划三年以上的，并能认定三年内没有任何营业往来，中介机构举行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证实，认定为损失 。此划定很是迷糊不清，不详细，缺乏可操作性 。现真相形千差万别，有些企业（债务人）早已倒闭，甚至找不到人，更无法获取债务人的相关证据 。同时，总则中“三年应付帐款”并收入缴纳企业所得税的限制条件不切现实 。企业作为债务人，不可能获得债权人确认损失的证据，因此企业凌驾三年以上应付账款并入当期应纳税所得缴纳企业所得税的情形很难实现 。
� 。�3）关联公司之间的关联担保损失，能否在税前扣除 。例如甲公司与乙公司之间是关联公司，甲公司与丙公司之间的乞贷条约由乙公司举行担保，在条约推行历程中甲公司无力送还丙公司的乞贷，由乙公司举行送还，那么乙公司该项损失能否在税前扣除 。25号文没有对关联方往来账款损失的认定问题作出明确的划定，这就有可能为关联方企业之间使用这一误差举行财务使用、人为调理利润、甚至“合理避税”提供了制度性诱因 。以往上市公司中大宗保存的类似案例告戒我们，这样的担心绝非是多余的 。
� 。�4）国有企业的清产核资爆发的损失能否在税前扣除 。部分国有企业为消化不良资产，接纳清产核资的方法，在核资历程中有的企业举行资产评估有的企业没有举行资产评估，但不管接纳何种方法，一样平常核资以后企业的资产价值一定低于历史本钱，这种情形下就会泛起资产损失，可是由于税法不认可评估减值，那么这种情形下该资产损失属于什么损失，能否在税前扣除也保存争议 。
四、企业执行25号文的疑难点
企业工业损失扣除是企业所得税制的主要组成部分和很是主要的内容，增强工业损失治理，不但是准确贯彻税收政策的需要，同时也是增强企业所得税税基治理的需要 。
� 。�1）关于低于市场公允价钱销售产品造成的损失能否在税前扣除及扣除条件应给予明确 �；白词σ晕�，首先关于低于市场公允价钱销售产品造成的损失税前扣除给予一个规模即从事那些行业的企业才可以允许税前扣除，好比产品更新特殊快的行业或者跟外汇随时挂钩的企业等这类确实会保存不得不以低于市场公允价钱销售产品的企业才可以申请该类资产损失；其次，审批条件要较一样平常损失条件苛刻，好比须要时要求治理员实地核查出具核查报告作为必备资料之一；再次，企业应提供进销发票、付款凭证、入库出库单等原始凭证 。
� 。�2）关于逾期三年以上的应收款子申请资产损失扣除条件可以适当的给予简化 。一是要求提供营业条约或者乞贷条约及银行汇款凭证；二是要求对方企业提供无法还款的书面声明并经其主管税务机关确认；三是要求该企业的主管税务机关检查该企业会计核算是否健全，若是不健全或者保存违法违规问题，那么先解决问题后才华申请往来款的税前扣除 。这样要求对方企业提供的资料就少了许多，可以镌汰申请企业的难度 。
� 。�3）关于关联公司担保损失和往来账款损失的认定问题，应明确为经由法院讯断或所在田主管税务机关确认后才华申请资产损失 。主管税务机关应建设专门组织机构，严酷审批程序，增强对关联企业之间往来款的跟踪、监视，避免关联企业之间使用工业损失项目，侵蚀税基 。
� 。�4）关于国有企业的清产核资损失，华税状师以为不可申请资产损失税前扣除，理由很简朴，由于税法不认可评估减值，关于企业资产评估减值后并不改变其计税基础，即仍用历史本钱计提相关用度，只有在最后资产举行整理的情形下，才可以申请资产整理损失在税前扣除 。
小结：总而言之，25号文从几个层面上增强对资产损失扣除的分类治理和看法明确，同时强调计税基础资料报送要求等 。对种种资产损失确认证据提供时的详细要求举行细划，即有利于税务机关受理资产损失申请审批，也利便企业的申报纳税 。虽然，随时社会经济的生长，实践的一直转变，该25号文也袒露出一些问题，华税状师呼吁全体税务人配合起劲让《资产损失扣除步伐》变的越来越完善 。
泉源：纳税效劳网
