随着企业收购吞并运动的日益增多 ，因企业合并爆发的商誉对合并财务报表的影响越来越大。因此 ，商誉减值问题受到包括羁系机构在内的越来越多报表使用者的关注。商誉减值测试涉及重大会计预计 ，而重大会计预计的重大错报危害 ，也是治理层凌驾控制之上的特殊危害通常涉及的危害领域。审计中 ，注册会计师应重点关注商誉对财务报表是否保存重大影响 ，商誉减值是否保存重大错报危害 ，并凭证中国注册会计师执业准则的要求 ，合理妄想和实验须要的审计程序 ，降低审计危害。
本提醒仅供会计师事务所及相关从业职员在执业时参考 ，不可替换相关执律例则、注册会计师执业准则以及注册会计师的职业判断。提醒中所涉及的审计程序的性子、时间、规模等 ，事务所及其从业职员在执业中需团结项目现真相形 ，凭证危害导向的原则以及注册会计师的职业判断确定 ，不可直接照搬照抄。
针对商誉减值审计中的重点关注事项 ，北京注册会计师协会财务报表审计专业手艺委员会作如下提醒：
一、评估与商誉减值测试相关内部控制的有用性
商誉减值测试涉及重大的会计预计和判断 ，不但涉及企业财务职员对企业会计准则的明确水平 ，也涉及到企业的营业、投资、预算等部分对相关资产组未来情形的预计和展望。因此 ，完善的内部控制制度的建设及有用的执行 ，是企业对商誉减值测试能否凭证企业会计准则要求严酷执行、商誉减值准备能否准确计提的合理包管。注册会计师凭证《中国注册会计师审计准则第1211号-通过相识被审计单位及其情形识别和评估重大错报危害》的要求 ，对商誉减值测试相关内部控制的相识 ，是识别和评估该项重大错报危害的基础。
实务中 ，部分被审计单位在执行商誉减值测试历程中保存一定的随意性。如没有制订完善的商誉减值测试流程、缺乏完善的内部控制制度 ，或内部控制部分缺乏控制所需的信息或不具备相关专业知识 ， 相关内部控制审批流于形式等。因此 ，审计中 ，建议注册会计师思量实验如下审计程序：
（一）与财务职员、治理层等举行访谈 ，相识商誉减值测试流程及其内部控制制度 ，识别要害的内部控制环节 ，评价执行商誉减值测试的职员是否具备相关履历和专业胜任能力。
（二）检查商誉减值测试相关的内部控制文件资料。如 ，检查董事会等内部审批文件纪录 ，审查要害假设的接纳及减值金额的计提是否有充分的复核及复核留痕 ；审查复核、批准及做出各项要害假设的职员是否适当的职责疏散 ，包括职责分派是否适外地思量了企业的性子以及生意营业事项的性子。
（三）检查治理层怎样确定展望所使用数据的完整性、准确性及相关性。如治理层怎样团结行业生长现状、客户需求、价钱变换、新产品推出等情形 ，评价收入展望的合理性、营业转变与治理层对企业的战略愿景及经济情形相识的一致性 ；审查治理层在相关控制运动中 ，是否包括对要害假设提出质疑及对异常情形举行视察的运动。
（四）若是治理层举行商誉减值测试时涉及使用专家的事情 ，注册会计师需评价与使用专家事情相关内控的设计和执行情形。
（五）凭证相关控制运动的爆发频率 ，抽样测试与商誉减值测试相关内部控制运行的有用性。
二、关注与商誉相关资产组的划分
凭证《企业会计准则第8号—资产减值》相关划定 ，商誉应当团结与其相关的资产组或者资产组组合举行减值测试。资产组的认定 ，应当以资产组爆发的主要现金流入是否自力于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时 ，应当思量企业治理层对生产谋划运动的治理或者监控方法 ，如是凭证生产线、营业种类照旧凭证地区或者区域等实验治理和监控 ，以及对资产的一连使用或者处理的决议方法等。
实务中 ，有的被审计单位商誉初始形成时对应的营业已经终止、主营营业爆发变换 ，或者在原主营营业基础上增添了新的营业 ，但新的营业并不可从原企业合并的协同效应中受益,这种情形下 ，企业在举行商誉减值测试时 ，仍然按变换或者合并后的营业举行测试 ；有的被审计单位资产组的划分 ，仅简朴地基于单个资产、生产线或者营业单位举行 ，并未团结现金流的爆发方法以及治理层的治理和监控方法举行思量 ，或者在企业由于分立重组、变换资产用途等缘故原由改变了报告结构的情形下 ，未能适外地变换资产组或资产组组合的组成 ，导致商誉分摊禁绝确。因此 ，审计中 ，建议注册会计师思量实验如下审计程序：
（一）检查收购协议、有关收购的董事会决议及其他相关文件 ，复核治理层对资产组的认定和商誉的分摊要领 ，是否切合《企业会计准则》的划定。
（二）相识治理层对生产谋划运动的治理或者监控方法(如是凭证生产线、营业种类照旧凭证地区或者区域等)、对资产的一连使用或者处理的决议方法 ，以及被审计单位营业、架构的转变情形等 ，复核治理层是否按《企业会计准则》的相关划定 ，重新划分了资产组或资产组组合 ，并对商誉重新举行了分摊。
三、评估商誉减值测试模子的适当性
凭证《企业会计准则第8号—资产减值》 ，在对商誉举行减值测试时 ，需要预计包括商誉的相关资产组的可收回金额� ？墒栈亟鸲� ，应当凭证资产的公允价值减行止置用度后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产的公允价值减行止置用度后的净额 ，通常反应的是资产若是被出售或者处理时可以收回的净现金收入。其中 ，资产的公允价值是指在公正生意营业中 ，熟悉情形的生意营业双方自愿举行资产交流的金额。企业无法可靠预计资产组的公允价值减行止置用度后的净额的 ，可凭证该资产组预计未来现金流量的现值来确定其可收回金额。
实务中 ，有的被审计单位简朴地凭证最近生意营业中资产组的销售协议价钱减去可直接归属于该资产组处理用度的金额确定资产组的公允价值净额 ，或者凭证偕行业类似资产的最近生意营业价钱确定资产组的公允价值净额 ，没有充分思量上述公允价值的合理性。如 ，销售协议中的生意营业双方是否保存关联关系、生意营业价钱是否显失公允或参考价钱是否具备可比性等 ；或者治理层接纳预计未来现金流量现值来确定资产组可收回金额时 ，选择了带有偏向性的假设 ，如谋划展望过于乐观 ，可能与企业现实谋划情形、所处市场情形不符等 ；或者选取的折现率没有反应目今市场钱币时间价值和资产特定危害 ；或者收入与本钱、用度增添的预期显著不匹配 ，毛利率显着高于偕行业平均水一律等。因此 ，审计中 ，建议注册会计师思量实验如下审计程序：
（一）评估被审计单位的谋划目的 ，是否与总体经济情形和被审计单位的谋划情形、可以获得的偕行业果真数据一致。如保存差别 ，相识爆发差别的缘故原由 ，评估被审计单位减值测试运用的假设的合理性。
（二）通过复核治理层在以往年度谋划目的的实现情形、被审计单位所处的经济情形等 ，评价治理层谋划目的是否切实可行。
（三）通过关注治理层所使用的公允价值是否适外地反应了可视察到的市场价钱 ，以及是否与可视察到的市场情形和以公允价值计量的资产或欠债的特征一致、市场加入方的泉源是否相关和可靠等 ，来评价公允价值的合理性。
（四）通过以下要领 ，剖析并复核治理层预计未来现金流量现值时运用的假设、重大预计及判断的合理性：
1.将现金流量展望所使用的数据 ，与历史数据、已批准的预算及企业的谋划妄想等举行较量 ，相识差别爆发的缘故原由 ；
2.将展望的收入增添率、用度比率等 ，与被审计单位的历史收入增添率及行业可比数据举行较量 ；将展望的毛利率与历史毛利率举行较量 ；凭证行业生长趋势以及被审计单位在行业中的职位 ，评价相关假设的合理性 ，如业绩增添率等 ；
3.确定治理层是否需要凭证最新情形调解未来要害谋划假设 ，从而反应最新的市场情形及治理层预期 ；
4.对减值测试中接纳的折现率、主要谋划和财务假设执行敏感性剖析 ，思量这些参数和假设在合理变换时对减值测试效果的潜在影响 ；
5.将预计未来现金流量现值时的基础数据与其他支持性证据举行核对 ，并评价其合理性。
（五）关于已经保存如下减值迹象的 ，应当评估治理层的相关未来现金流量展望和假设 ，是否已经充分思量了相关减值迹象的影响� ？赡鼙４娴募踔导Ｏ蟀ǖ幌抻谝韵虑樾危�
1.营业信息系统的合并并没有按妄想爆发 ，且收购方并没有从合并系统运作中实现预期的本钱节�� ；
2.行业协议不允许收购方妄想的对事情场合的刷新水平 ，且雇员总数大于收购时妄想的人数 ；
3.收购方在收购时认定多个研究开发项目具有可行性 ，但随后放弃开发这些项目 ；
4.由于收购方不被允许在某些市场中谋划 ，收购方将不可实现收购时所作的销售妄想 ；
5.竞争敌手早于预期推出新产品 ，收购方将不可实现收购时所作的销售妄想等 ；
6.谋划情形爆发重大转变、行业产能泛起过剩 ，或者手艺更新加速企业竞争力显着下降 ，或者企业以前年度确当期展望一连多年没有完成 ；
7.相关资产组泛起一连亏损等。
（六）将前期展望的本期数与现实完成情形举行较量 ，相识爆发差别的缘故原由 ，判断前期展望是否保存治理层偏向 ，以及治理层本期修改展望数据是否适当。
（七）重新盘算验证未来现金流量净现值的盘算是否准确。
四、使用专家的事情
注册会计师应明确区分“注册会计师的专家”和“治理层的专家”这两类专家。《中国注册会计师审计准则第1421号—使用专家的事情》第四条划定：“专家 ，即注册会计师的专家 ，是指在会计或审计以外的某一领域具有专长的小我私人或组织 ，并且其事情被注册会计师使用 ，以协助注册会计师获取充分、适当的审计证据。”第六条划定：“治理层的专家 ，是指在会计、审计以外的某一领域具有专长的小我私人或组织 ，其事情被治理层使用以协助体例财务报表。”。
凭证审计准则相关划定 ， 若是用做审计证据的信息在体例时使用了治理层的专家的事情 ，注册会计师应当思量治理层的专家的事情对实现注册会计师目的的主要性 ，并在须要的规模内实验须要的审计程序获取充分适当的审计证据。若是注册会计师对审计证据保存疑虑或者不具备评价治理层的专家的胜任能力 ，而审计证据的适当性关于财务报表审计事情至关主要 ，则注册会计师应思量自力约请其他外部或内部专家 ，凭证《中国注册会计师审计准则第1421号—使用专家的事情》划定 ，实验须要的程序获取充分适当的审计证据。
凭证《中国注册会计师审计准则第1321号—审计会计预计（包括公允价值会计预计）和相关披露》 ，当涉及会计或审计领域以外的事项时 ，注册会计师可能不具备所要求的专门手艺或知识 ，需要从专家那里获取有关手艺或知识。关于商誉减值测试 ，在注册会计师以为须要时 ，需要使用估值专家的事情评价治理层接纳的减值测试模子及折现率的合理性等。因此 ，审计中 ，建议注册会计师思量实验如下审计程序：
（一）相识被审计单位治理层是否约请了专家协助执行商誉减值测试,如约请自力评估师对资产公允价值举行评估 ；对特殊行业是否约请相关行业专家举行专门评估 ，如使用矿业专家协助复核矿产储量报告等。
（二）评价被审计单位治理层的专家的胜任能力、专业素质和客观性 ，相识治理层的专家的事情 ，评价将治理层的专家的事情用作相关认定的审计证据的适当性。
（三）在评估被审计单位治理层接纳的减值测试模子及折现率的合理性时 ，思量是否自力约请外部或内部注册会计师的专家。注册会计师应思量与专家事情相关的事项的性子、时间安排和规模 ，以及专家的胜任能力、专业素质和客观性 ，与专家就事情的性子、规模和目的等告竣一致 ，并评价专家的事情是否足以实现审计目的。
（四）需要特殊注重的是 ，注册会计师的专家与治理层的专家之间应坚持自力性。因此 ，若是是治理层约请的外部专家如评估公司 ，无论最终治理层是否使用其评估报告 ，通常都不建议思量作为注册会计师的专家。
五、关注对商誉减值测试的披露
凭证《企业会计准则第8号—资产减值》相关划定 ，被审计单位应当在附注中披露与资产减值有关的信息 ，包括减值损失金额、资产组的基本情形、资产组转变情形、可收回金额简直定要领、企业治理层预计未来现金流量的各要害假设及其依据、预计现值时所接纳的折现率等。
实务中 ，有的被审计单位商誉减值披露相对简朴 ，如仅披露了减值测试的效果 ，但并未披露治理层预计未来现金流量的各要害假设及其依据、使用的折现率等 ，不切合《企业会计准则第8号—资产减值》的基本披露要求 ，需要注册会计师在审计时予以充分关注。
泉源：北京注册会计师协会
