在企业合并历程中，购置方为消除合并双方对企业价值认定爆发的差别，往往需要凭证未来一项或多项或有事项的爆发，追加合并对价或者要求被购置方返还之前已经支付的对价，即或有对价�；蛴卸约凼瞧笠岛喜⒅谐＝幽傻囊恢忠旌褪侄�，通过这种要领，生意双方以或有对价的方法来分享被购置方未来一段时间的收益并配合肩负危害�；蛴卸约奂蛑比�，可以将合并中的这些权力及义务关系转化为会计信息。随着2014-2016年并购岑岭事后，近两年并购后遗症一直展现。因此，涉及业绩允许或有对价相关事项的审计危害愈加凸显。
本提醒仅供会计师事务所及相关从业职员在执业时参考，不可替换相关执律例则、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断。提醒中所涉及审计程序的时间、规模和水一律，事务所及相关从业职员在执业中需团结项目现真相形、危害导向原则以及注册会计师的职业判断确定，不可直接照搬照抄。
针对涉及业绩允许或有对价的相关问题及审计应对，财务报表审计专业手艺委员会做出以下提醒：
一、对涉及业绩允许或有对价初始确认的关注
《企业会计准则第20号——企业合并》划定，在合并条约或协议中对可能影响合并本钱的未来事项作出约定的，购置日若是预计未来事项很可能爆发并且对合并本钱的影响金额能够可靠计量的，购置方应当将其计入合并本钱;《企业会计准则解说（2010）》中指出，购置方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，凭证其在购置日的公允价值计入企业合并本钱。从上述划定可以看出，或有对价的初始确认及计量直接影响到企业合并形成的商誉金额�；蛴卸约鄢跏既啡鲜钡墓始壑导屏�，应基于标的公司未来业绩展望情形、或有对价支付方信用危害及偿付能力、其他方连带担保责任、钱币的时间价值等因素予以确定。审计中，在初始确认因业绩允许而爆发的或有对价时，需要注重以下几个方面：
（一）要凭证现真相形确定是否属于业绩允许相关的或有对价
并不是所有与业绩允许相关的或有事项，均属于合并本钱的或有对价。实务中，应团结合并协议、业绩允许赔偿协议、商业实质等方面,综合判断该事项是属于合并本钱的或有对价照旧属于一项单独的营业行为。
需要特殊注重的是，实务中还保存由购置方控股股东对购入标的资产做出业绩允许的情形。这种情形下，购置方控股股东既不是购置方也不是被购置方，其对购置方所收购标的资产的业绩举行允许是为了使购置方片面获益。因此，此类赔偿安排应当视为权益性生意营业。
（二）要注重判断企业合并中业绩允许或有对价的初始确认时点
内部决议机构对协议推行等环节的形式审批，原则上不影响或有对价简直认时点。购置方应当在购置日，将合并协议约定的或有对价，凭证其公允价值计入企业合并本钱，并确认响应的资产、欠债。
（三）要注重区分业绩奖励是属于或有对价照旧职工薪酬
由于对相关生意营业安排的实质缺乏深入剖析，一些购置方未能合理区分企业合并本钱及合并日后的职工薪酬，将应在未来时代确以为本钱用度的职工薪酬性子的款子作为合并本钱处理。保存此类安排时，购置方应思量其支付给相关小我私人的款子，是针对其股东身份、为了取得其持有的被收购企业权益而支付的合并本钱，照旧针对其高管身份、为了获取这些小我私人在未来时代的效劳而支付的职工薪酬。
通常情形下，若是款子的支付以相关职员未来时代的任职为条件，那么相关款子很可能是职工薪酬而不是企业的合并本钱。别的，以下因素的思量，也有助于判断相关款子的性子：相关款子支付是对在企业任职的原股东的特殊安排，照旧同样适用于不在企业任职的原股东；若是不思量相关款子支付安排，这些原股东身份的小我私人作为高管的薪酬与其他高管相比是否处于合理水平；决议详细支付金额的因素与企业估值的关系等。购置方应团结相关安排的性子、安排的目的，确定支付的款子性子。
（四）要注重区分统一控制下企业合并和非统一控制下企业合并对或有对价的差别处理
若是是统一控制下企业合并，在确认恒久股权投资初始投资本钱时，应凭证《企业会计准则第 13 号——或有事项》的划定，判断是否应就或有对价确认预计欠债或者确认资产，以及应确认的金额。确认预计欠债或资产的，该预计欠债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，而应当调解资源公积，资源公积缺乏冲减的，调解留存收益。
统一控制下企业合并支付的或有对价的金额，不影响恒久股权投资的初始投资本钱。
二、对涉及业绩允许或有对价后续计量的关注
《企业会计准则第20号——企业合并》划定：企业合并爆发当期的期末，因合并中取得的各项可识别资产、欠债及或有欠债的公允价值或企业合并本钱只能暂时确定的，购置方应当以所确定的暂市价值为基础对企业合并举行确认和计量。购置日后12个月内对确认的暂市价值举行调解的，视为在购置日确认和计量。也就是说，被购置方在购置日后爆发的现实盈利情形，并不属于“购置日已保存的情形”。若是购置日后由于现实利润与允许利润有差别而导致对或有对价举行调解，纵然该调解爆发于购置日后12个月内，也不可再调解计入合并本钱的或有对价金额。
或有对价为权益性子的，不举行处理；或有对价为资产或者欠债性子的，若是属于金融工具的，执行《企业会计准则第22号——金融工具简直认和计量》的划定，若是不属于金融工具的，执行《企业会计准则第13号——或有事项》的划定。
三、对涉及业绩允许或有对价其他需关注的要点
涉及业绩允许或有对价的影响因素多、判断重大，审计中还要对以下方面予以充分关注：
（一）关注企业合并中对业绩允许或有对价判断的合理性
审计中，注册会计师在剖析购置方对业绩允许或有对价保存与否的判断是否合理时，需注重以下几个方面：第一，合并协议以一个或一个以上条约文本举行签署的，要团结生意营业目的及内容，思量各个条约文本之间是否保存关联关系；第二，合并协议约定的内容是否保存未来的某个因素爆发而导致对现在生意营业价钱的改变。
（二）需对企业合并中业绩允许或有对价在购置日的公允价值举行复核
企业合并中对业绩允许或有对价的公允价值一样平常不可通过市场获取，而要团结协议条款、允许利润、被购置方未来的盈利能力等举行估算。其公允价值的计量需凭证被购置方未来剩余业绩允许期展望利润与允许利润的差别，以及业绩赔偿义务人的信用危害、钱币时间价值、剩余业绩允许期预期利润的危害等因素盘算确定。
注册会计师应对企业估算时所选用的参数和假设、估算要领等举行复核，以判断其合理性。
（三）关注允许业绩与被购置方的盈利展望是否一致
企业合并时，被购置方的公允价值一样平常通过未来收益法举行评估，需要被购置方对未来业绩举行展望。若是或有对价协议中的允许业绩与被购置方的盈利展望纷歧致，则应充分思量该差别对或有对价初始确认时的公允价值的影响。
（四）判断购置方确认的或有金融资产是否合理
当被购置方现实业绩未抵达允许业绩时，出售方应按约定向购置方返还部分对价。此时，购置方可能只是将条约中约定的需返还的金额确以为一项金融资产。注册会计师应剖析购置方在确认该项金融资产时，是否充分思量了出售方的信用危害、付款能力等因素。（五）关注商誉和恒久股权投资等是否保存减值
对因企业合并所形成的商誉，岂论其是否保存减值迹象，都应当至少在每年年度终了举行减值测试。当被购置方的现实业绩与允许业绩差别较大时，批注被购置方未来爆发的现金流量可能要远低于原来预计的金额，保存与商誉减值相关的特定减值迹象。此时，应关注购置方是否凭证《企业会计准则第8号——资产减值》的划定，对相关资产举行减值测试并依据测试效果计提响应的减值准备。
（六）关注企业合并中业绩允许或有对价的披露是否适当
购置方应在合并昔时披露与企业合并相关的业绩允许条款，不可仅在允许业绩未完成、购置方收到被购置方赔偿时才披露业绩允许条款。并且，购置方还需在购置日及后续时代披露确定或有对价公允价值所接纳的估值要领、要害假设及依据，以及在被购置方未实现业绩允许时对相关商誉减值测试的影响。
四、新金融工具准则对涉及业绩允许或有对价处理的要求
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订）及其应用指南的宣布，进一步明确了涉及业绩允许或有对价的处理。凭证《<企业会计准则第22号——金融工具确认和计量>应用指南2018》相关划定，企业在非统一控制下的企业合并中确认的或有对价组成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变换计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变换计入其他综合收益的金融资产。在非统一控制下的企业合并中，企业作为购置方确认的或有对价形成金融欠债的，该金融欠债应当凭证以公允价值计量且其变换计入当期损益举行会计处理。
泉源：北京注册会计师协会
