（本专家提醒由福建省注册会计师协会起草 ，不可替换中国注册会计师审计准则及其应用指南的相关要求 ，仅供注册会计师在执业历程中参考。由于被审计单位的情形千差万别 ，专家提醒亦并非对所有可能泛起问题的周全形貌 ，其结论亦可能会因差别情形而有所改变 ，注册会计师在使用时应当合理运用职业判断。）
2020年 ，突如其来的新型冠状病毒熏染的肺炎疫情（以下简称新冠肺炎疫情或疫情）席卷全球。现在 ，我国疫情防控阻击战取得重大战略效果 ，经济逐步重启。然而 ，境外疫情仍一连伸张并对全球经济造成攻击 ，天下各国正起劲防控疫情并试图重启经济 ，天下时势和全球经济生长尚保存不确定性。
新冠肺炎疫情在差别水平上对差别地区差别行业的企业的运营造成影响 ，进而影响我们的财务报表审计营业 ，尤其是位于疫情高发地区的企业 ，以及受疫情影响较大的加工商业等收支口业、餐饮住宿等旅游效劳业、航空客运等交通运输业、影戏等休闲娱乐业、抗危害能力较弱的中小型企业以及财务政策激进的高杠杆企业等。
本提醒旨在对新冠肺炎疫情下财务报表审计中可能影响审计意见的重大事项加以提醒 ，并未穷尽实务中可能需要思量的所有事项 ，也可能不适用于特定被审计单位的详细情形。在新冠肺炎疫情下执行财务报表审计事情 ，更需要注册会计师坚持职业嫌疑 ，运用职业判断 ，凭证被审计单位及其所处行业受疫情影响的详细情形 ，适外地设计和调解审计应对步伐 ，获取充分、适当的审计证据作为揭晓适当审计意见的基础。
受新冠肺炎疫情影响 ，财务报表审计中可能影响审计意见类型或审计报告内容、需要特殊思量的重大事项可能涉及以下几个方面。
一、要害审计事项
要害审计事项 ，是指注册会计师凭证职业判断以为对本期财务报表审计最为主要的事项。要害审计事项从注册会计师与治理层相同过的事项中选取。
如前所述 ，新冠肺炎疫情将在差别水平上对差别地区差别行业的企业的运营造成影响。在对上市实体整套通用目的财务报表举行审计时 ，若是与疫情相关的事项组成了对本期财务报表审计最为主要的事项 ，注册会计师应当凭证《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中相同要害审计事项》的划定 ，将其作为要害审计事项 ，在审计报告中增添以“要害审计事项”为问题的单独部分。例如 ，某上市公司为船舶制造企业 ，其正在履约历程中的一项重大船舶定制生意营业因疫情影响泛起未预期到的重大转变 ，该事项导致的危害可能被注册会计师评估为特殊危害 ，且涉及与重大治理层判断的领域相关的重大审计判断 ，注册会计师可能将其确定为要害审计事项 ，在审计报告中相同。
别的 ，新冠肺炎疫情尤其是相关的防控步伐 ，很可能导致注册会计师在财务报表审计中凭证被审计单位的详细情形调解审计程序的性子、时间安排和规模。例如 ，集团某组成部分位于境外 ，由于疫情防控集团项目组成员无法获取相关国家或地区的签证 ，因此调解集团审计妄想 ，由位于外地的组成部分注册会计师针对组成部分财务信息代为执行相关事情。注册会计师在审计报告中相同要害审计事项在审计中是怎样应对的时 ，需要思量疫情对审计程序的影响 ，适外地如实形貌接纳的应对步伐。
需要提醒注重的是 ，要害审计事项是在对财务报表形成审计意见时已适当解决了的事项 ，不可以在审计报告中相同要害审计事项取代可能对财务报表揭晓的非无保注重见 ，或取代需要在审计报告中增添的须要的其他诠释性段落 ，如与一连谋划相关的重大不确定性部分等。导致非无保注重见的事项 ，或者可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的事项或情形保存重大不确定性 ，就其性子而言都属于要害审计事项。然而 ，这些事项不得在审计报告的要害审计事项部分举行形貌。注册会计师应当凭证适用的审计准则的划定报告这些事项 ，并在要害审计事项部分提及形成保存（否定）意见的基础部分或与一连谋划相关的重大不确定性部分。
二、被审计单位一连谋划能力的重大不确定性
新冠肺炎疫情对社会经济的攻击险些对所有企业的运营均会爆发影响。若是企业处于受疫情影响较大的行业或位于疫情严重的地区 ，疫情对企业的生产谋划、条约推行和财务状态的影响可能相当严重 ，进而对企业的一连谋划能力爆发影响。
《企业会计准则第30号——财务报表列报》规范了有关一连谋划能力的评价和一连谋划假设适用性的判断 ，相关划定包括：“第五条 在体例财务报表的历程中 ，企业治理层应当使用所有可获得信息来评价企业自报告期末起至少12个月的一连谋划能力。
评价时需要思量宏观政策危害、市场谋划危害、企业现在或恒久的盈利能力、偿债能力、财务弹性以及企业治理层改变谋划政策的意向等因素。评价效果批注对一连谋划能力爆发重大嫌疑的 ，企业应当在附注中披露导致对一连谋划能力爆发重大嫌疑的因素以及企业拟接纳的改善步伐。
第六条 企业若有近期赚钱谋划的历史且有财务资源支持 ，则通常批注以一连谋划为基础体例财务报表是合理的。
企颐魅正式决议或被迫在当期或将在下一个会计时代举行整理或阻止营业的 ，则批注以一连谋划为基础体例财务报表不再合理。在这种情形下 ，企业应当接纳其他基础体例财务报表 ，并在附注中声明财务报表未以一连谋划为基础体例的事实、披露未以一连谋划为基础体例的缘故原由和财务报表的体例基础。”
《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南中对非一连谋划状态进一步说明如下：企业若是保存以下情形之一 ，则通常批注其处于非一连谋划状态：（1）企业已在当期举行整理或阻止营业 ；（2）企业已经正式决议在下一个会计时代举行整理或阻止营业 ；（3）企业已确定在当期或下一个会计时代没有其他可供选择的计划而将被迫举行整理或阻止营业。企业处于非一连谋划状态时 ，应当接纳整理价值等其他基础体例财务报表 ，好比休业企业的资产接纳可变现净值计量、欠债凭证其预计的结算金额计量等。在非一连谋划情形下 ，企业应当在附注中声明财务报表未以一连谋划为基础列报、披露未以一连谋划为基础的缘故原由以及财务报表的体例基础。
确定运用一连谋划假设体例财务报表是否适当 ，是被审计单位治理层的责任。就被审计单位一连谋划能力而言 ，在财务报表审计中 ，注册会计师的责任是就治理层在体例财务报表时运用一连谋划假设的适当性获取充分、适当的审计证据并得出结论 ，并凭证获取的审计证据就被审计单位一连谋划能力是否保存重大不确定性得出结论。
凭证《中国注册会计师审计准则第1324号——一连谋划》的划定 ，被审计单位一连谋划能力对审计报告的影响包括以下几种可能的情形：
（一）揭晓否定意见
由于被审计单位一连谋划能力相关的情形 ，而对财务报表揭晓否定意见 ，有以下两种情形：
其一 ，若是财务报表凭证一连谋划假设体例 ，但凭证判断以为治理层在财务报表中运用一连谋划假设是不适当的 ，注册会计师应当揭晓否定意见。例如 ，受疫情影响 ，处于疫情高发地区的某休闲保健企业因资金链断裂 ，于2020年12月作出决议妄想终止运营。此时 ，治理层在财务报表中运用一连谋划假设是不适当的 ，针对运用一连谋划假设体例的2020年度财务报表 ，注册会计师应当揭晓否定意见。
其二 ，若是运用一连谋划假设是适当的 ，但保存重大不确定性 ，财务报表对重大不确定性未作出充分披露 ，且该事项导致的错报对财务报表的影响重大且具有普遍性 ，注册会计师应当揭晓否定意见 ，并在审计报告“形成否定意见的基础”部辩白明 ，保存可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的重大不确定性 ，但财务报表未充分披露该事项。例如 ，受疫情影响 ，某主要客户集中于美洲的收支口企业的出口营业受到重大攻击 ，其正在履约历程中的出口订单大宗被作废 ，其一连谋划能力保存重大不确定性 ，但该企业妄想通过扩大境内销售、处理资产和引进投资等步伐予以应对 ，且这些未来应对妄想经评估是可行的。此时 ，若是该企业治理层运用一连谋划假设体例财务报表 ，且财务报表未对与一连谋划相关的重大不确定性作出充分披露 ，若是以为该事项导致的错报对财务报表的影响重大且具有普遍性 ，注册会计师应当揭晓否定意见。
（二）揭晓保注重见
若是运用一连谋划假设是适当的 ，但保存重大不确定性 ，财务报表对重大不确定性未作出充分披露 ，该事项导致的错报对财务报表影响重大但不具有普遍性 ，注册会计师应当揭晓保注重见 ，并在审计报告“形成保注重见的基础”部辩白明 ，保存可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的重大不确定性 ，但财务报表未充分披露该事项。
（三）揭晓无保注重见 ，并在审计报告中增添以“与一连谋划相关的重大不确定性”为问题的单独部分
若是运用一连谋划假设是适当的 ，但保存重大不确定性 ，且财务报表对重大不确定性已作出充分披露 ，注册会计师应当揭晓无保注重见 ，并在审计报告中增添以“与一连谋划相关的重大不确定性”为问题的单独部分 ，以提醒财务报表使用者关注财务报表附注中的相关披露 ，说明这些事项或情形批注保存可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的重大不确定性 ，并说明该事项并不影响揭晓的审计意见。
三、审计规模受到限制
（一）怎样明确审计规模受到限制
因疫情防控需要 ，我国各地大多启动了重大突发公共卫生事务Ⅰ级响应 ，某些疫情严重的地区还启动了更为严酷的好比“封城“之类的行动。天下各国为防控疫情 ，也大多对收支境和职员流动举行了限制 ，如阻止签发签证等。这些疫情防控行动很可能对注册会计师执行审计事情造成影响 ，也可能导致审计规模受到限制。
可能导致注册会计师无法获取充分、适当的审计证据（也称为审计规模受到限制）的情形包括：（1）凌驾被审计单位控制的情形 ，例如 ，疫情防控步伐限制注册会计师进入存货盘货所在地 ；（2）与注册会计师事情的性子或时间安排相关的情形 ；（3）治理层施加限制的情形 ，例如 ，治理层为阻止交织熏染的可能性 ，限制注册会计师接触被审计单位的文件某职员。
（二）审计规模受到限制的应对
凭证《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中揭晓非无保注重见》的划定 ，若是无法获取充分、适当的审计证据 ，不可得出财务报表整体不保存重大错报的结论 ，注册会计师应当对财务报表清晰地揭晓适当的非无保注重见。无法获取充分、适当的审计证据对审计意见的影响包括以下两种情形：（1）若是无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础 ，但以为未发明的错报（如保存）对财务报表可能爆发的影响重大 ，但不具有普遍性 ，应当揭晓保注重见 ；（2）若是无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础 ，但以为未发明的错报（如保存）对财务报表可能爆发的影响重大且具有普遍性 ，应当揭晓无法体现意见。
受疫情防控行动的影响 ，注册会计师可能无法实验某些妄想的审计程序 ，从而导致审计规模受限而无法获取充分、适当的审计证据作为揭晓审计意见的基础。例如 ，某生产制造企业主要谋划所在和客栈位于欧洲某国 ，存货对财务报表是主要的 ，在企业存货盘货时代 ，该国为防控疫情不签发签证 ，导致注册会计师在存货盘货现场实验存货监盘不可行 ，也无法实验替换的审计程序以获取有关存货的充分、适当的审计证据。此时 ，注册会计师将不可得出该企业财务报表整体不保存重大错报的结论 ，应当对财务报表揭晓适当的非无保注重见。
需要提醒各人注重的是 ，若是由于新冠肺炎疫情的影响 ，治理层或治理层在拟议的审计营业约定条款中对审计事情的规模施加限制 ，如要求注册会计师不实验某些特定的审计程序或限制对某些文件某职员的接触 ，以致注册会计师以为这种限制将导致其对财务报表揭晓无法体现意见。此时 ，注册会计师不应将该项营业作为审计营业予以承接 ，除非执律例则尚有划定。
四、其他信息
其他信息 ，是指在被审计单位年度报告中包括的除财务报表和审计报告以外的财务信息和非财务信息。而其他信息的错报是指对其他信息作出不准确陈述或其他信息具有误导性 ，包括遗漏或掩饰对适当明确其他信息披露的事项须要的信息。对上市公司年度财务报表审计而言 ，年度报告是最常见的其他信息之一。
若是其他信息与财务报表或者与注册会计师在审计中相识到的情形保存重大纷歧致 ，可能批注财务报表或其他信息保存重大错报 ，两者均会损害财务报表和审计报告的可信性。此类重大错报也可能不适外地影响审计报告使用者的经济决议。因此 ，在年度财务报表审计营业中 ，注册会计师需要凭证《中国注册会计师审计准则第1521号——注册会计师对其他信息的责任》的划定 ，获取并阅读年度报告（若有） ，思量年度报告与在审计中相识到的情形以及财务报表之间是否保存重大纷歧致 ，并适当应对和报告。
例如 ，某收支口企业在其年度报告中形貌了因疫情而获得的国家和地方的州财税返还或津贴 ，注册会计师需要评价该情形是否与注册会计师在审计中相识的情形和获取的审计证据一致。若是识别出似乎保存重大纷歧致 ，或者知悉其他信息似乎保存重大错报 ，注册会计师应当与治理层讨论该事项 ，须要时实验其他程序以确定其他信息或财务报表是否保存重大错报。
若是注册会计师在审计报告日之前已获取年度报告（或其他类型的其他信息） ，并以为其他信息保存未更正的重大错报 ，应当在审计报告的其他信息部分 ，说明其他信息中的未更正重大错报。
五、强调事项或其他事项
（一）强调事项
强调事项段 ，是指审计报告中含有的一个段落 ，该段落提及已在财务报表中适当列报的事项 ，且凭证注册会计师的职业判断 ，该事项对财务报表使用者明确财务报表至关主要。
被审计单位与新冠肺炎疫情相关的事项 ，也可能凭证注册会计师的判断 ，属于对财务报表使用者明确财务报表至关主要的事项。例如 ，某企业与其因疫情影响而违约的客户爆发重大诉讼 ，财务报表已对该诉讼举行适当会计处理和披露。此时 ，注册会计师可能以为有须要在审计报告增增强调事项段 ，通过明确提供增补信息的方法 ，提醒财务报表使用者关注该事项。
凭证《中国注册会计师审计准则第1503号——在审计报告中增增强调事项段和其他事项段》的划定 ，若是在审计报告中包括强调事项段 ，注册会计师应当将强调事项段作为单独的一部分置于审计报告中 ，并使用包括“强调事项”这一术语的适当问题 ，明确提及被强调事项以及相关披露的位置 ，以便能够在财务报表中找到对该事项的详细形貌 ，并指出审计意见没有因该强调事项而改变。
需要提醒注重的是 ，如“二、被审计单位一连谋划能力的重大不确定性”所述 ，若是运用一连谋划假设是适当的 ，但保存重大不确定性 ，且财务报表对重大不确定性已作出充分披露 ，注册会计师应当揭晓无保注重见。并在审计报告中增添以“与一连谋划相关的重大不确定性”为问题的单独部分。这是新审计报告刷新的主要转变之一 ，需要特殊注重不可再将“与一连谋划相关的重大不确定性”作为强调事项在审计报告中相同。
（二）其他事项
其他事项段 ，是指审计报告中含有的一个段落 ，该段落提及未在财务报表中列报的事项 ，且凭证注册会计师的职业判断 ，该事项与财务报表使用者明确审计事情、注册会计师的责任或审计报告相关。
被审计单位与新冠肺炎疫情相关的事项 ，也可能凭证注册会计师的判断 ，与财务报表使用者明确审计事情、注册会计师的责任或审计报告相关。此时 ，注册会计师可能以为有须要在审计报告增添其他事项段 ，通过明确提供增补信息的方法 ，提醒财务报表使用者关注该事项。
需要提醒注重的是 ，在审计报告中增添“强调事项段”或“其他事项段”相同的强调事项和其他事项都应当未被确定为在审计报告中相同的要害审计事项 ，与疫情相关的事项若是被确定为要害审计事项 ，则不应作为强调事项和其他事项。
六、其他需要关注的事项
本次新冠肺炎疫情始发于2019年12月 ，海内疫情爆发和各地防控步伐的出台时间则是在2020年1月或之后。因此 ，对绝大大都企业而言 ，在体例2019年度财务报表时 ，本次疫情的影响是资产欠债表日后非调解事项。但若是资产欠债表日后的疫情影响批注企业一连谋划假设不再适用的 ，则企业不可在一连谋划基础上体例2019年度财务报表（关于一连谋划的思量详见本提醒第二部分）。就注册会计师而言 ，在执行2019年度财务报表审计时需要特殊思量在财务报表审计中对期后事项的责任。
企业在体例2019年以后的财务报表时 ，仍需要凭证自身营业和谋划情形 ，一连评估和判断疫情对其财务状态和谋划效果的影响 ，以作出适当的会计处理和信息披露。注册会计师则需要在审计时特殊关注此类评估、会计处理和披露的充分适当性。
在评估疫情对企业财务状态和谋划效果的影响时 ，需要关注的事项可能包括但不限于：
1.重大条约推行不可或形式变换可能导致的违约危害、诉讼索赔及其对谋划的影响。
2.停产休业损失、原质料供应缺乏、用工难题等对生产谋划的影响。
3.由于客户或企业的其他债务人资金周转难题 ，信用状态爆发倒运转变 ，企业面临的信用危害上升 ，将影响对应收款子等金融资产减值的评估。
4.因滞销等对预计存货减价准备的影响 ，可能增添的亏损条约。
5.对未来谋划的倒运影响将导致预计未来现金流量的效果爆发转变 ，进而可能影响相关估值或资产减值的评估 ，如商誉的减值测试、股权的估值、牢靠资产无形资产等恒久资产泛起减值迹象需要举行的减值测试等。
6.可能需要对企业未来很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额举行重新预计 ，从而影响递延所得税资产简直认。
7.与并购重组相关的业绩允许的实现情形及或有对价公允价值的评估。
8.减租免租及远程办公对投资性房地产公允价值评估的影响。
9.资金难题导致企业的债务违约危害增添。
10.对企业一连谋划能力的影响。
虽然也保存一些利好的事项或情形 ，同样需要评估影响。如：各级政府出台的税收优惠政策、相关帮助政策等。一些特定行业或营业受疫情的影响可能包括有利的一面 ，如在线营业、医用产品、卫生保健、民生相关的行业等。
虽然未来疫情及其防控时势生长可能爆发的影响仍保存不确定性 ，某些情形下 ，企业可能也难以针对疫情对财务状态和谋划效果的影响作出有意义的较为准确的评估或展望 ，可是思量到本次疫情的严重水平、其影响的普遍性和受关注度 ，我们以为 ，企业审慎评估并在财务报表附注中披露与疫情影响相关的信息 ，会是更切合报表使用者包括羁系机构预期的处理方法。
《企业会计准则第30号——财务报表列报》要求披露有关主要会计预计所接纳的要害假设和不确定因素 ，包括可能导致下一个会计时代内资产和欠债的账面金额爆发重大调解的会计预计简直定依据。企业在举行披露时 ，表达方法应有助于财务报表使用者相识治理层就未来以及预计不确定性的其他要害泉源所做出的判断。提供的信息的性子和规模将凭证假设的性子和其他情形而转变。别的 ，企业还应在有关主要会计预计的披露中说明 ，若是下一会计时代内情形爆发转变 ，与今年所使用的要害假设差别 ，则相关财务报表项目可能面临重大调解。由于疫情还可能爆发企业以前未确认或披露的义务或不确定性 ，企业还需要思量是否在财务报表中披露特殊信息 ，以诠释疫情对相关领域的影响 ，好比预计欠债和或有资产/欠债等。关于下一季度报告时间表靠近年度财务报表批准报出日的企业 ，有可能在报出年度财务报表时已获得有关疫情影响的定量财务信息。在这种情形下 ，若是影响重大 ，企业应思量在其年度财务报表中提供此类定量信息披露。关于与财务报表中种种资产和欠债的计量相关的假设和预计不确定性 ，疫情的爆发一定增添了特另外危害 ，即资产和欠债的账面金额可能需要在下一会计时代内举行重大调解。因此 ，企业应仔细思量是否需要举行特殊披露 ，以资助财务报表使用者相识财务报表中运用的判断。 关于受疫情影响而使得账面金额越发不稳固的财务报表项目 ，此类披露可能包括作出会计预计所基于的要领、假设和预计的敏感性。
综上所述 ，新冠肺炎疫情可能对企业运营爆发较大影响 ，进而影响审计事情的开展和审计意见或审计报告的内容。在疫情下执行审计事情 ，注册会计师应当越发警醒 ，充分思量疫情对审计意见或审计报告内容的可能影响 ，坚持职业嫌疑 ，运用职业判断 ，针对被审计单位的详细情形出具适当的审计报告。
泉源：福建省注册会计师协会
