特殊提醒
针对专家信箱等网络到执业职员提出的专业问题，北京注协财务报表审计专业手艺委员会组织相关专家举行研究剖析并提出专家看法。
专家看法仅代表专家小我私人看法，不代表任何机构 ；不可替换相关执律例则、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断等，仅供参考。
会计师事务所及从业职员在执业中需凭证相关执律例则、危害导向原则以及现实执业情形做出职业判断，搜集充分适当的审计证据，不可照搬照抄。
问题1: 甲上市公司使用自有资金举行按期存款，限期6个月及以上，中途可以提前赎回，若提前赎回，则银行凭证活期利率计息。甲公司举行按期存款的主要目的在于取得按期存款利息收入，一样平常不会提前赎回。怎样判断此项资金的列报？
专家看法：该项按期存款分类为以摊余本钱计量的金融资产，财务报表在钱币资金（银行存款）中列报。由于该按期存款无论是否提前赎回，特定日期爆发的条约现金流量均仅为本金及以未偿本金为基础盘算的利息，且甲公司治理该按期存款的营业模式是以收取条约现金流量为目的。另外，在判断该项按期存款是否知足现金及现金等价物的界说时，需要思量现金及现金等价物的持有目的。若是按期存款的持有目的是为了知足短期内对外支付的流动性需求，而不是以获取利息收入或投资收益为主要目的，则其可以作为现金和现金等价物列报 ；若是治理层对按期存款的持有目的是取得按期存款利息收入，公司有能力也有意愿将按期存款持有至到期，资产欠债表日按按期存款利率计提利息，现金流量表不作为现金和现金等价物列报。
问题2: A上市公司2019年做出战略调解，决议退出某一板块营业，本期出售了相关恒久资产。阻止2020年6月30日,A公司已与受让方B公司签署处理相关恒久资产的意向书，处理价款已基本确定，且受让方已在尽调时预付收购款3.59亿元，但该事项尚未经A公司股东大会审议通过。出于审慎性思量，A公司在半年报时凭证账面价值与处理价款的差别，划分计提了在建工程减值准备1.25亿元、无形资产减值准备1.45亿元。2020年9月，A公司股东大会通过相关处理议案，财务响应结转了处理资产。由于已足额计提了减值准备，故账面确认的资产处理损益金额为0元。由于计提减值准备一样平常认定为经常性损益，而A公司本期计提的减值准备与处理恒久资产直接相关，怎样判断其作为非经常性损益列报的合理性？
专家看法： A公司应于资产欠债表日检查这些恒久资产是否保存减值迹象，对保存减值迹象的，需要预计其可收回金额并与账面价值比照，合理计提减值准备，减值准备的计提一样平常认定为经常性损益。假设这些恒久资产不保存减值迹象，且其处理价款显着低于其预计可收回金额具有商业合理性，则恒久资产无需计提减值准备，账面价值与处理价款的差额作为非流动资产处理损益，可认定为非经常性损益。
问题3: 外币现金流量表折算为本位币报表时，怎样判断主表和增补资料所接纳汇率的合理性？
专家看法：《企业会计准则第31号——现金流量表》第七条划定：“ 外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当接纳现金流量爆发日的即期汇率或凭证系统合理的要领确定的、与现金流量爆发日即期汇率近似的汇率折算� ；懵时浠欢韵纸鸬挠跋於钣闯晌骼硐钅�，在现金流量表中单独列报。”
（一）主表的折算汇率
由于现金流量表主表中的各流入流出项目都是爆发额看法，因此各现金流入、流出项目接纳现金流量爆发日的即期汇率，或凭证系统合理要领确定的、与现金流量爆发日即期汇率近似的汇率（通常接纳整年平均汇率）折算。
“现金及现金等价物期初余额”和“现金及现金等价物项目的期末余额”两个项目划分凭证期初、期末时点的即期汇率折算，以折算后这两个项目的差额作为折算后现金流量表“现金及现金等价物净增添额”项目的列报金额。该金额与各流入、流出项目的折算后净额之间的差额，通过“汇率变换对现金的影响”项目的调理来平衡。
（二）增补资料（间接法）折算汇率
由于增补资料与资产欠债表、利润表项目之间通常有较为亲近的勾稽关系，可以思量以下要领：
1.关于与利润表及其附注有直接对应关系的间接法项目，如“净利润”、“资产减值损失”、“投资收益”等，一样平常直接凭证折算后利润表上的响应金额填列。
2.“递延所得税资产的镌汰”和“递延所得税欠债的增添”项目与“所得税用度”附注中的“递延所得税用度”项目有勾稽关系，应确保在折算后报表中该勾稽关系仍然建设。
3.其余与利润表关系亲近的项目，如“牢靠资产报废损失”、“处理非流动资产损失”、“财务用度”、“牢靠资产折旧”、“无形资产摊销”等，也应凭证与利润表项目相一致的原则确定折算汇率。
4.属于通过资产、欠债的年头和年尾余额相减确定的项目，与资产欠债表项目之间的勾稽关系更为显着，建议凭证折算后资产欠债表上的年头、年尾数为基础重新盘算确定这些项目的金额。
问题4: 2020年，A公司与某客户签署系统集成条约，条约签署时客户需要预付30%的条约款。条约签署完成后，该客户开具了100万元的商业承兑汇票，A公司凭证收到的商业承兑汇票入账，划分计入应收票据和条约欠债。在体例报表时，应收商业承兑汇票和条约欠债属于统一客户、统一条约项下的款子，是否可以同户合并？若是差别户合并，应收的商业承兑汇票怎样判断幻魅账准备？
专家看法：应收商业承兑汇票和条约欠债虽然属于统一条约项下形成的资产和欠债，但由于商业承兑汇票具有可转让、可贴现等特征，以是A公司无论有没有对该商业承兑汇票举行背书转让或贴现，在体例报表时都不应举行同户合并，资产和欠债不可抵销。若是已经对该商业承兑汇票举行了背书转让或贴现，应收票据也不可终止确认。
若是该条约属于尚未执行且双方可以随时作废的情形，该商业承兑汇票与条约欠债相对应，营业终止时可将该商业承兑汇票退回给客户，此时可差池该商业承兑汇票计提幻魅账准备。若是该条约已最先执行或不可随时作废，则应凭证相关划定对该项应收商业承兑汇票计提幻魅账准备。
问题5: A公司主营营业为都会提供土壤修复、水情形（综合）治理、生态景观建设、生态化市政建设、生态工业妄想及工业导入、生态金融等工业链整体提供解决计划。主要以PPP模式开展施工总承包 ；专业承包等营业。一样平常由外地政府、社会资源方及A公司合资建设SPV公司，由SPV公司作为总包方再与A公司签署EPC条约方法开展营业。相关协议约定如下：
股东会涉及公司重大事项的约定：注册资源的变换 ；公司分立、合并驱逐 ；年度预算、决算计划审批，需要全体股东一致通过。同时政府方股东对涉及社会公共利益或公共清静的事项拥有一票反对权。各公司董事3-5名，由政府方委派一名，董事会涉及公司重大事项的约定：制订公司的投融资计划 ；决议公司的治理机构和治理制度 ；制订年度预算、决算计划 ；制订利润分派计划等，需要全体董事赞成。同时政府方委派的董事有如下约定：政府方委派的董事对影响公共利益或公共清静的事项(包括但不限于：项目的投资及建设妄想的制订与实验、项目所需资金的融资妄想的制订与实验、项目的养护及运营维护妄想的制订与实验)享有一票反对权。
如上所述，怎样判断对SPV公司举行的投资核算？
专家看法：关于PPP相助模式中涉及的对SPV公司的投资问题，往往较量重大，需关注董事会及股东会的决议机制是否为影响其相关运动的实质性权力（通常此类项目公司的相关运动在其设立时已经通过特许谋划条约等相关文件予以确定）、投融资方法及决议机制、利润分派机制、危害和责任的承� ；频确椒矫婷媲樾�。此案例SPV公司属于A公司投资的PPP项目公司，凭证合资协议既定的谋划偏向和方法运营。虽然项目公司的主要权力、义务与相关运动都在建设之初即通过明确的条约条款或安排予以设定，但董事会对重大谋划和财务事项仍然具有实质性决议权力。凭证董事聚会会议事规则，包括谋划运动在内的重大事项基本上是全体董事一致赞成才华通过，同时关于一些涉及公司谋划且影响公共利益或公共清静的主要事项，政府方委派的董事享有一票反对权。综合上述因素判断，A公司不可控制SPV公司，不纳入合并规模，但能对其爆发重大影响，故凭证权益法核算。
问题6: A公司的子公司B新能源公司与其他方配合投资建设C国际商业有限公司，B公司认缴资金2000万元，占股30%。章程约定股东按认缴出资比例享有公司收益，在2030年7月10日前足额缴纳。阻止2020年12月31日，C公司的股东尚未现实缴纳认缴资金。C公司2020年度净利润300万元，B公司按章程约定的持股比例30%确认投资收益90万元。关于未现实缴纳出资的恒久股权投资，怎样判断B公司的投资收益？
专家看法：凭证《羁系规则适用指引——会计类第1号》(2020年11月）的划定，在认缴制下，关于投资的初始确认，若条约明确约定认缴出资的时间和金额，且投资方按认缴比例享有股东权力，则投资方应确认一项金融欠债及响应的资产。
C公司章程中，对股东出资有明确的出资日期，B公司应确认恒久股权投资和响应的欠债。凭证公司章程划定，股东按认缴出资比例分享公司收益，B公司可以按认缴出资比例30%确认投资收益。
问题7: 上市公司A，2016年收购B公司形成商誉。B公司的营业相对自力，A公司将B公司作为一个单独的资产组举行商誉减值测试。2019年，B公司收购C公司（主要谋划地在外洋）再次形成商誉。这两次收购划分属于差别的级次，但都属于B公司的商誉，在A公司合并层面怎样思量其商誉减值测试？
专家看法：凭证企业会计准则的有关划定，为了减值测试的目的，企业合并中取得的商誉应当于取得日分摊到购置方的预计能从企业合并的协同效应中受益的每一资产组或资产组组合。准则要求分摊商誉的每一资产组或资产组组合，代表企业基于内部治理目的对商誉举行监控的最低水平。在一样平常情形下，企业合并取得的商誉的初始分摊应于购置日完成，后续时代除非爆发了因企业重组等缘故原由导致报告结构爆发变换，从而影响到已分摊商誉的一个或若干个资产组或资产组组合组成的，通常不应改变其分摊效果。
本例中，商誉减值测试涉及两个合并层级和两个差别生意营业形成的两项差别商誉，划分为A公司收购B公司生意营业自己爆发的合并商誉1和B公司收购C公司形成的合并商誉2。商誉1和商誉2划分在购置日完成初始分摊之后，除非改变了报告结构，从而影响到已分摊商誉的一个或者若干个资产组或者资产组组合组成的，通常不应思量合并差别的商誉，并按所分摊的资产组为单位举行减值测试。如因多次合并导致统一资产组被分摊了多项商誉，则举行减值测试的账面价值为该资产组的账面价值及分摊的多项商誉的金额，并与该资产组的可收回金额较量以确定减值金额。
问题8: A公司的主业为某产品的生产及销售，其确认收入的会计政策为“公司在商品已经发出且获得对方确认时确认销售收入。”在2020年尾，A公司有部分产品已经发出，一样平常情形下，海内客户需在产品发出后3-7天才华收到货物，但阻止2020年12月31日未收到客户签字盖章的收货确认函，而是在2021年1月份才收到第三方物流公司送回的客户签字盖章的收货确认函。A公司以为，A公司已与物流公司签署了运输条约，且第三方物流公司在承运货物后，承� ；跷锏幕偎鸷兔鹗：�，以是A公司确定能够获取相关的经济利益流入，可以视为产品的控制权已经转移并确认销售收入。对此，怎样举行判断？
专家看法：A公司的会计政策明确划定了确认收入的时点为“在商品已经发出且获得对方确认时”，在这种情形下，第三方物流公司的承运货物时点不可取代客户简直认收货时点。并且，纵然第三方物流公司肩负了货物的毁损和灭失危害，其责任也不可取代应来自客户的经济利益流入。因此，在这种情形下，A公司不可在2020年尾视为商品的控制权已转移并确认销售收入。
问题9: A公司、B公司和C公司均受甲集团控制。其中，A公司持有B公司35%股权 ；C公司为B公司子公司，B公司持有C公司75%股权。收购前相关公司股权结构如下：
2018年11月5日，A公司与B公司签署股权转让协议，协议约定：B公司向A公司转让其持有的C公司75%股权。处理日为2018年11月30日，处理完成后C公司纳入A公司的合并规模。上述股权转让价款为人民币7.5亿元，B公司报表层面确认了股权转让投资收益2亿元。
由于A公司和B公司均受甲集团控制，故本合并属统一控制下的企业合并，凭证准则划定：关于统一控制下的控股合并，在合并当期体例合并财务报表时，应当对合并资产欠债表的期初数举行调解，同时应当对较量报表的相关项目举行调解，视同合并后的报告主体在以前一直保存。A公司要对B公司举行权益法核算，怎样判断B公司报表层面确认的股权转让投资收益？
专家看法：A公司单体层面，凭证准则划定，对恒久股权投资举行权益法核算时，投资企业与联营企业之间爆发的未实现内部生意营业损益凭证持股比例盘算归属于投资企业的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益�Ｋ剂康缴鲜龉扇ㄗ孟翟谕骋黄笠导拍诰傩�，假设不具有商业实质，审慎起见，A公司应凭证B公司扣除股权转让投资收益2亿元的基础上确认投资收益。
A公司合并层面，凭证准则划定，投资企业如对外体例合并财务报表，应在合并财务报表中对恒久股权投资及包括未实现内部生意营业损益的资产账面价值举行调解，抵销有关资产账面价值中包括的未实现内部生意营业损益，并响应调解春联营企业的恒久股权投资�Ｋ剂康缴鲜龉扇ㄗ孟翟谕骋黄笠导拍诰傩�，假设不具有商业实质，由于B公司确认处理股权的投资收益所有源于A公司自身支付给B公司的股权收购款，审慎起见，A公司在增添恒久股权投资账面价值的同时确以为资源公积。
统一企业集团内举行的生意营业，并不体现一定不具有商业实质。实务中应从生意营业的须要性和价钱的公允性等方面举行判断。
问题10: K公司是一家药品生产企业，为提升研发能力，拟向同受大股东控制的其他两家公司R1及R2收购其研发营业（因两公司尚保存其他类型营业，无法收购股权），包括响应专利、研发条约、研发团队、研发涉及的资产欠债等。但因R1及R2项目处于在研发历程中，未形成响应营业收入。由于此次收购标的包括研发团队及响应的专利、资产、欠债等，且尚未爆发营业收入，怎样判断在此情形下是否购成营业合并？
专家看法：凭证《企业会计准则诠释第13号》，此次收购研发团队及响应的多项专利、资产、欠债，但所取得总资产的公允价值并未实质上所有集中于单项可识别资产或一组类似可识别资产，不适用集中度测试。组成营业需思量：合并方在合并中取得的组合应当至少同时具有一项投入和一项实质性加工处理历程，且二者相团结对生产能力有显著孝顺，该组合才组成营业。合并方在合并中取得的组合是否有现实产出并不是判断其组成营业的须要条件。
因标的组合在合并日无产出，应当同时知足下列条件的加工处理历程才华判断为是实质性的：（1）该加工处理历程对投入转化为产出至关主要 ；（2）具备执行该历程所需手艺、知识或履历的有组织的员工，且具备须要的质料、权力、其他经济资源等投入，例如手艺、研究和开发项目、房地产或矿区权益等。在判断组合是否组成营业时，应当从市场加入者角度思量，可以将其作为营业举行治理和谋划，而不是凭证合并方的治理意图或被合并方的谋划历史来判断。
那么，凭证本次收购，现在拟收购标的在研项目历程对投入转化为产出至关主要，因其收购了完整的研发团队，具备执行该历程所需手艺、知识或履历的有组织的员工 ；同时收购了研发响应的专利、资产（装备），具备须要的质料、权力等，应当判断组成了营业。而此项收购于受统一控制企业之间完成，虽然为包管价钱公允，K公司及R1、R2公司仍拟对标的举行评估后凭证评估价值做为对价，但仍应做为统一控制下营业合并举行处理，即在K公司层面，直接以经审计账面价值，视同期初已经取得此部分营业，将标的资产欠债划分入账，标的净资产与支付对价的差额冲减K公司资源公积。
综上所述，本次收购标的没有爆发营业收入但仍组成营业，应凭证统一控制下营业合并举行处理。
问题11:怎样判断条约资产中核算的与关联方相关的条约资产是否需要作为关联方资金占用披露?
专家看法：若是生意营业具有商业实质，且条约条款公允，条约资产核算企业已向客户转让商品，有权收取对价，此时企业尚未取得“无条件收款权”。凭证证监会和国务院国资委印发的《关于规范上市公司与关联方资金往来及上市公司对外担保若干问题的通知》(证监发〔2003〕56号，凭证证监会通告〔2017〕16号修改)，条约资产中核算的与关联方相关条约资产，因企业尚未取得“无条件收款权”，不属于控股股东及其他关联方与上市公司爆发的谋划性资金往来，不需要作为关联方资金占用披露。
问题12: 在处理银行函证时，关于被审计单位提供信息显示其与银行业金融机构之间没有此等生意营业或余额，注册会计师在标准函证名堂项目接纳“划线”或填写“无”的责任是否相同？
专家看法：凭证财务部和银保监会《关于进一步规范银行函证及回函事情的通知》（财会〔2020〕12号）以及《银行函证及回函事情操作指引》（财办会〔2020〕21号）的划定，注册会计师可凭证被审计单位的详细情形以及审计的需要，确定询证函所列第1-14项及附表中需要函证的项目，关于注册会计师确定无需函证的项目或详细栏位，应当将该项目或详细栏位的表格用斜线划掉。凭证《银行函证及回函事情操作指引》的要求，关于注册会计师用斜线划掉的项目或栏位，银行业金融机构无需核实相关信息且不需要反响。若是被审计单位的文件纪录或治理层提供的信息中显示其与银行业金融机构之间没有此等生意营业或余额，但注册会计师以为需要就此获得银行确认时，注册会计师应在每个对应栏目填写“无”，不可划线或留白。因此，“划线”和填写“无”两种责任并不相同。
问题13: 无法体现意见的审计报告，是否可以在审计报告中增添以“与一连谋划相关的重大不确定性”为问题的单独部分？
专家看法：《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中揭晓非无保注重见》应用指南第26条，在审计报告形成无法体现意见的基础部分提供注册会计师无法获取充分、适当的审计证据的缘故原由，为使用者明确为什么注册会计师对财务报表揭晓无法体现意见提供了资助，也可以进一步避免对财务报表的不适当信托。然而，除导致揭晓无法体现意见的事项外，相同任何其他要害审计事项，可能会体现财务报表整体在这些事项方面比现真相形更为可信，也可能与对财务报表整体揭晓无法体现意见纷歧致。因此，当注册会计师对财务报表揭晓无法体现意见时，榨取在审计报告中包括要害审计事项部分或其他信息部分。与一连谋划相关的重大不确定性事项，就其性子而言属于要害审计事项。因此，无法体现意见的审计报告，不可在审计报告中增添“与一连谋划相关的重大不确定性”段落。
问题14:是否所有主板上市公司均需要出具内控审计报告？
专家看法：凭证上交所《上市公司按期报告事情备忘录第一号 年度内部控制信息的体例、审媾和披露》（2015年12月修订）、深交所《主板信息披露营业备忘录第1 号 —按期报告披露相关事宜》（2016 年12 月30 日修订）划定，上市公司应当在披露年度报告的同时，披露董事会对公司内部控制的自我评价报告（以下简称“内控评价报告”）以及注册会计师出具的财务报告内部控制审计报告（以下简称“内控审计报告”），但公司有下列情形之一的除外：
1.上市公司（上交所）\主板上市公司（深交所）因举行休业重整、借壳上市或重大资产重组，无法凭证划准时间建设健全内控系统的，原则上应当在相关生意营业完成后的下一个会计年度年报披露的同时，披露内控评价报告和内控审计报告。
2.新上市的上市公司（上交所）\主板上市公司（深交所）应当于上市昔时最先建设内控系统，并在上市的下一年度年报披露的同时，披露内控评价报告和内控审计报告。
凭证证监会关于《上市公司实验企业内部控制规范系统羁系问题解答（2011 年第1期，总第1期）》问题四，上市公司在报告年度爆发并购生意营业的，可宽免今年度对被并购企业财务报告内部控制有用性的评价。应对评价规模做出说明，披露评价规模不包括被并购企业。若是并购生意营业导致公司财务报告内部控制爆发重大转变的，需同时予以说明。
问题15: 深交所上市的中小板每两年出具一次内部控制鉴证报告，2021年2月5日，证监会正式批复深交所主板与中小板合并，合并后对原中小板上市公司内控实验怎样划定？
专家看法：凭证《关于深交所主板与中小板合并后原中小板上市公司实验企业内部控制规范系统的通知》财会〔2021〕3号划定，为稳步推进资源市场有用实验企业内部控制规范系统，深交所主板与中小板合并后，原中小板上市公司应周全实验企业内部控制规范系统。原中小板上市公司应当于2022年1月1日起周全实验企业内部控制规范系统，并在披露2022年公司年报的同时，披露公司内部控制评价报告以及财务报告内部控制审计报告。自通知宣布之日起至2021年12月31日为过渡期。过渡期内原中小板上市公司应当凭证深交所的有关划定，披露内部控制相关的信息。勉励原中小板上市公司在自愿的基础上提前执行企业内部控制规范系统的披露要求。
问题16: 在对A公司年报审计历程中，发明其在销售用度中，保存大宗支付咨询费发票的情形，审计怎样认定这些用度，这些用度是否能在税前扣除？
专家看法：建议会计师应增强对公司所处行业老例的相识，基于行业配景，并从内控入手，相识公司治理层关于生意营业经济实质的判断、关于生意营业流程控制等内部控制文件，判断公司是否保存重大错报危害：
1.相识公司所处行业企业销售运动的行业特点，在企业开展销售运动中，何种咨询效劳是企业销售运动中所必需的或一样平常需要的？相关咨询效劳的供应商是否保存资质能力方面的要求？若有咨询效劳老例，咨询效劳的主要内容和形式是什么？咨询费的收费方法和比例是什么？咨询费在企业销售用度、收入中的占比的合理规模是什么？
2.基于对行业特点的相识，就公司爆发的咨询费所对应的咨询效劳的商业目的和商业逻辑、生意营业的须要性和合理性、内部效劳采购决议审批程序等问题访谈客户。
3.检查相关咨询费发票对应的咨询效劳采购条约、所取得的咨询效劳事情效果，关注这些咨询效劳是否确实为公司所需要，以及这些效劳的市场价钱与现实收费金额之间是否保存重大差别，效劳采购相关决议审批程序是否规范到位。
4.执行剖析性程序，关注咨询费在销售用度、收入中的占比及其波动是否切合行业老例，是否合理。
5.关注公司与提供效劳的供应商之间是否保存关联方关系，是否保存显着的利益运送或其他利益安排。
若是无法核拭魅这些咨询费发票背后的经济生意营业实质，应作为审计规模受限，凭证其影响水平，思量对审计意见的潜在影响。另外，若是发票的形式与经济实质不符，虽然取得了发票，但若是据此入账并举行税务处理，仍不可阻止保存税务危害。对此问题，建议项目组提醒被审计单位治理层向税务专业人士咨询。
总体而言，本案例实质上是一个审计取证和危害控制问题。关于审计证据的充分性和适当性，项目组应当团结本案例的详细情形予以综合剖析判断，注重差别证据事项之间是否保存矛盾。
泉源：北京注协
