上一篇我们谈了栖身天数、事情天数的差别 ，境内外所得特殊是人为、薪金所得的境内外判断规则 ，以及小我私人所得税盘算规则从“先税后分”转为“先分后税”这几个主要的看法 ，有些人反应已经感受有点绕 ，说真话 ，真正绕的部分还没最先呢。
非住民小我私人所得税中最贫困的问题就是海内法和税收协定的协调问题 ，这内里可以衍生出许多种情形出来 ，加之我国新的小我私人所得税法将按栖身时间界定住民身份的天数从满一年改为了满183天 ，这个天数和协定中的非自力小我私人劳务所得（受雇所得） ，以及自力小我私人劳务（营业利润、常设机构）条款划定的时间还保存重叠 ，因此纳税义务界定的重大性就更大了。
九、仅受雇于境内公司的无住所小我私人所得税盘算规则中的问题
无论是在新个税法修订前的国税发〔2004〕97号文照旧财务部、总局最新的2019年35号通告 ，关于无住所小我私人需要凭证事情天数举行收入拆分纳税的情形（即按35号通告第二条要领盘算缴纳小我私人所得税）仅适用于无住所小我私人在境内、境外单位同时担当职务或者仅在境外单位任职,且当期同时在境内、境外事情 ，这个是没有转变的。
着实我们可以拆分出来 ，关于一个无住所小我私人 ，他的受雇情形无非是这三种：
1、仅受雇于境内公司
2、仅受雇于境外公司
3、同时受雇于境内公司和境外公司
那这样是不是意味着若是一个无住所小我私人仅受雇于境内公司 ，就不保存按境内外事情天数去拆分境内公司支付的收入（由于仅受雇于境内公司 ，只会取得境内支付的人为） ，也就是说境内公司支付的收入都要缴纳小我私人所得税呢？这个问题许多人都是这样的看法。
我们以为 ，这一看法现实上是保存瑕疵的 ，这就是我说的 ，凭证逻辑规则去判断 ，现在关于非住民小我私人所得税政策层面还保存的一个盲区 ，已往保存 ，现在仍然保存。
这个问题 ，我们要团结小我私人所得税实验条例及事情天数的界定规则统一来说了：
假设某美国人（非住民小我私人）仅仅受雇于中国A公司 ，人为收入所有是海内A公司发放 ，每个月假设牢靠发放折合10万人民币的人为 ，下面有如下三种情形：
1、3月份 ，该美国人3.25日回美国 ，休公休假；
2、4月份 ，该美国人由于家庭特殊情形 ，特向公司请假半个月回国处理事情 ，公司当月按现实事情天数发放4.5万元人民币人为；
3、5月份 ，A公司派美国人去泰国加入一个为期7天的营业培训
4、6月份 ，A公司派美国人去新加坡开会7天 ，剩余时间在海内事情
5、9月份 ，由于A公司和日本公司有一个相助项目 ，整个9月份 ，该美国人所有在东京的相助项目事情。
假设阻止9月份 ，该美国人在中国境内栖身仍不凌驾183天。
关于上面这个案例 ，若是凭证现在的规则 ，由于该美国人只受雇于海内公司 ，人为所有由海内支付 ，不保存按事情天数拆分收入的情形 ，那应该是只要中国公司发放的人为都需要在中国纳税。这个判断准确吗 ，我们可以看一下：
1、3月份 ，美国人离境休公休假 ，属于带薪休假 ，这种属于境内事情天数。因此 ，3月份10万人民币所有在海内纳税没问题；
2、4月份 ，美国人由于请事假 ，公司凭证现实事情天数扣减了人为 ，那4.5的人为也应该所有缴纳小我私人所得税。现实上 ，若是严酷凭证原先废止的国税发[1994]148号的划定 ，我们的小我私人所得税人为、薪金税率是月税率表 ，由于4月份该小我私人取得的4.5万收入不是一个月收入 ，准确盘算要领是要把4.5先按事情天数还原为月收入 ，盘算出小我私人所得税后按事情天数拆分税款。虽然现在我们“先分后税” ，人家4.5万就已经是分出来的收入了 ，直接所有盘算缴纳小我私人所得税也没有问题；
3、5月份该美国人去加入培训 ，加入培训的天数也算境内事情天数 ，以是该美国人5月份10万收入所有在中国纳税也没问题；
4、6月份 ，该美国人当月有7天时间在境外开会 ，境外开会不是培训 ，这个是境外事情。严酷来讲 ，全月人为中属于境外事情7天的部分 ，应该是该无住所小我私人泉源于境外的所得境内支付（境外事情时代境内支付） ，这7天的收入应该是在该美国人在一个纳税年度内在中国境内栖身满183天中国才华征税。此时 ，该月份所有按10万征税实质就保存规则上的瑕疵了。
5、9月份 ，这个美国人所有是在东京为海内事情项目事情 ，那一定全月都在境外事情。此时 ，中国公司9月份发放给他的10万元 ，就是标标准准属于在中国境外事情时代境内支付的收入。此时 ，若是该美国人在该年度在境内栖身不满183天 ，我们对其9月份10万元的收入所有在境内征税就是不切合《小我私人所得税法实验条例》和《中美税收协定》的划定了。
因此 ，通过这个案例 ，我们旨在说明的一点就是 ，无论是旧个税法体厦魅照旧新个税法系统 ，关于仅受雇于境内的无住所小我私人的征税规则尚有规则上的瑕疵。
小我私人建议 ，从遵照上位法和轻盈征管两个角度思量 ，能否划定 ，关于仅受雇于境内公司的非住民小我私人 ，若是该月所有事情天数在境外的 ，应该不征收小我私人所得税�；蛘呔褪侨匀黄局ぞ衬谕馐虑樘焓止嬖� ，关于仅受雇于境内公司的非住民小我私人 ，在确定应税收入时也严酷按境内外事情天数拆分收入 ，这个才是完全合规的做法。
另外一个也需要通过事情天数划分境内外收入征税 ，但相关文件都没有明确划定的就是经常报道中会泛起的所谓突破183天规则征税。按协定的划定 ，若是无住所小我私人在协定划定的时间内在中国境内栖身不凌驾183天 ，其在境内事情时代 ，境外支付的收入是不需要在中国纳税的 ，除非如协定和35号通告所说的 ，由雇主在境内常设机构肩负的 ，可以在境内征税。好比 ，美国公司和中国公司签署了一个效劳协定 ，派员来华给中国公司提供现场效劳。此时 ，每个美国人在华时间都不凌驾183天 ，但整个项目却在任何十二个月内凌驾六个月 ，此时组成常设机构 ，则每个美国人来华时代的事情时代的所得也需要在中国纳税。但这里并非这个美国人在中国是情时代 ，只要美国公司发放的所有要在中国征税 ，这里也需要凭证每个月这个美国人在华事情天数划分境内事情时代所得 ，对收入先分后税。昔时类似这类案例影响最大的应该是十多年前 ，南京地税局大厂分局针对扬子巴斯夫项目中 ，德国巴斯夫派员来华提供项目手艺支持效劳的案子。德方为了阻止在中国纳税 ，全心妄想了每个德国人来华时间不凌驾183天 ，职员轮换安排 ，阻止在中国缴纳小我私人所得税。但整个手艺支持项目却组成常设机构 ，此时 ，税务机通知旧按划定对其境内事情时代的所得征收了小我私人所得税。
以是 ，这个就是我们说的 ，非住民小我私人所得税的魅力所在 ，由于他同时受制于个税法和税收协定 ，财务部和总局针对非住民个税的规则都要同时受到个税法和税收协定的规制 ，我们通过规则推理就能获得种种实践案例中文件没有明确划定的征税规则 ，这是其他税种规则中所不具备的。
十、新个税法综合所得与税收协定条款的对应关系
原先我们的小我私人所得税按项目征收 ，那就较量好办 ，我把每个项目和税收协定详细条款做对应就可以了。可是 ，现在我国新个税法下 ，关于无住所住民小我私人综合所得按个税规则定是要年尾汇算 ，这就涉及到个税法和税收协定协调需要有一个大原则。鉴于差别类型的所得在适用协定的规则上有差别 ，因此协调的规则关于差别类型的所得也一定保存差别。第一个问题就是需要建设综合所得中的人为、薪金所得、劳务酬金所得、特许权使用费所得和稿酬所得与协定条款之间的对应关系。这个对应关系 ，35号通告第四条中已经有所表述：
这里首先就要看一下对应条款关系：
人为、薪金所得对应的条款是非自力小我私人劳务条款 ，可是 ，在我国新签署的协定中 ，新的协定范本都将非自力小我私人劳务条件改为了受雇所得条款。因此我们用括号体现 ，现实上就是非自力小我私人劳务条款=受雇所得条款 ，是一个条款 ，只是差别协定表述纷歧样。
劳务酬金所得就较量贫困了 ，一样平常的劳务酬金所得应该使用自力小我私人劳务条款。可是 ，2000年4月29日 ，凭证《OECD协定范本第14条的相关问题》的报告 ，自力劳务条款被删除了。这个决议是基于这样一个事实 ，及常设机构的看法与自力小我私人劳务中的牢靠基地的看法 ，即怎样盘算利润和税额 ，已经没有原先所预想的区别了。另外 ，纳税人的哪些运动属于自力小我私人劳务 ，而不属于营业利润 ，也并不总是清晰的。因此 ，新的协定删除了自力小我私人劳务条件 ，那关于来自小我私人专业效劳或具有自力特征的其他运动所体现的所得将凭证营业利润条款来处理。
可是 ，有些劳务涉及到手艺效劳（这个和企业所得税一样） ，差别的协定就纷歧样的。手艺效劳 ，有些国家协定是按自力小我私人劳务（营业利润） ，有些国家协定章按特许权使用费或自力的手艺效劳费条款征税。好比中国印度协定就是特许权使用费和手艺效劳费条款。
稿酬所得似乎较量重大 ，严酷看 ，关于使用或有权使用文学、艺术或科学著作应该是凭证特许权使用费条款征税。稿酬所得适用自力小我私人劳务条款 ，似乎有争议。由于按现在海内法 ，我们的稿酬所得必需是在果真揭晓的报刊杂志揭晓文章的 ，其他是算劳务酬金。因此 ，严酷按海内法对稿酬所得的界说 ，不应该保存适用自力小我私人劳务条款（营业利润条款）。由于 ，那种纯粹为别人写工具 ，版权归别人所有的情形应该属于劳务酬金所得。
特许权使用费所得适用特许权使用费条款应该没有问题。
建设了综合所得详细项目和协定详细条款对应关系后 ，35号通告明确了海内法和协定协调的大原则：
1、非住民小我私人若是是对方税收住民 ，这个自己就不保存综合征收汇算 ，都是按月或按次 ，此时应该是协定和海内法哪个优惠选哪个；
2、无住所栖身小我私人 ，条件条件是必需是对方税收住民 ，其在预缴和汇算时可以享受协定待遇 ，即体现协定待遇优先。
这里就保存一个问题 ，双重住民身份协调。既然你说是无住所住民 ，又说必需是对方税收住民 ，这两个看法不是令人很纠结吗。既然成为了你的税收住民 ，那若是又是对方的税收住民 ，那不是双重栖身身份吗。若是凭证35号通告的划定 ，我们现在的做法可能是 ，若是非住民小我私人 ，仅仅由于在一个纳税年度内在境内栖身满183天 ，而不是满6年成为完全税收住民 ，此时 ，只要其能取得外洋税收住民身份证实 ，我们就认可其外洋税收住民身份。但现实来看 ，这个并不是一个贫困事。关于人为、薪金所得、劳务酬金所得相互交织的要重大一些。稿酬所得和特许权使用费所得相对还好 ，并且现实事情中交织的案例很少。
这一讲我感受这两个问题已经较量重大了。可是 ，更重大的问题在后面 ，现实就是35号通告第二条划定的公式 ，在通告第四条关于无住所小我私人适用税收协定的种种情形中怎样运用的问题。下一讲中 ，我会用我独创的“四色图法”（而非一样平常古板意义上的表格）来展现重大的非住民涉及海内法和税收协定规则的协调问题。
作者：新利体育税务集团合资人/天下手艺总监 赵国庆
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