作者：王冬生
小我私人股东收购企业100%股权后，将所投资企业的原盈余积累转增股本，是否征收小我私人所得税 ？征税或不征税的原理是什么 ？国家税务总局在《关于小我私人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本小我私人所得税问题的通告》（国家税务总局通告2013年第23号）中，对新小我私人股东将原盈余积累转增股本怎样征税举行了明确。本文在对23号通告解读的基础上，周全、系统地剖析盈余积累转增股本的小我私人所得税问题。
盈余积累不是一个严酷意义上的会计看法，但23号通告明确了其内在，我们在本文中沿用这个看法。本文探讨以下问题：
一、23号通告解决的问题及法理
（一）收购价钱不低于净资产
（二）收购价钱低于净资产但高于原股本
（三）新股东持有股权的计税基础
（四）23号通告处理方法的法理
二、23号通告未解决的问题及处理方法探讨
（一）收购价钱低于净资产也低于原股本
（二）若是不是转增股本而是分派
（三）不是收购100%股权而是收购部分股权
三、老股东用盈余积累派发股息或转增股本如那里置
（一）用盈余公积派发股息或转增股本
（二）资源公积转增资源如那里置
一、23号通告解决的问题及法理
23号通告解决的问题是：1名或多名小我私人投资者以股权收购方法取得被收购企业100%股权，股权收购前，被收购企业原账面金额中的“资源公积、盈余公积、未分派利润”等盈余积累未转增股本，而在股权生意营业时将其一并计入股权转让价钱并推行了所得税纳税义务。股权收购后，企业将原账面金额中的盈余积累向小我私人投资者(新股东,下同)转增股本，怎样征收小我私人所得税的问题。
企业的资产减去欠债就是所有者权益，也就是净资产。凭证收购价钱与净资产的差别关系，小我私人所得税的征收方法也纷歧样。
（一）收购价钱不低于净资产
在收购价钱不低于净资产时，企业原盈余积累已所有计入股权生意营业价钱，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收小我私人所得税。
（二）收购价钱低于净资产但高于原股本
23号通告的原文是：“新股东以低于净资产价钱收购股权的，企业原盈余积累中，关于股权收购价钱减去原股本的差额部分已经计入股权生意营业价钱，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收小我私人所得税;关于股权收购价钱低于原所有者权益的差额部分未计入股权生意营业价钱，新股东取得盈余积累转增股本的部分，应凭证“利息、股息、盈利所得”项目征收小我私人所得税。”
预计没有几小我私人能看懂上述官话。凭证总局对23号通告诠释中的举例，上述划定的意思可以翻译成下面的土话：
若是收购价钱低于净资产，收购价钱与原股本的差额低于盈余积累。将盈余积累中与收购价钱与股本的差额对应的部分，转增资源，不征收小我私人所得税，将盈余积累中凌驾与收购价钱与股本的差额对应的部分，转增股本，应凭证“利息、股息、盈利所得”项目征收小我私人所得税。
我们借用总局在对23号通告解读中的例子，对上述划定进一步诠释：
甲企业原账面资产总额8000万元，欠债3000万元，所有者权益5000万元，其中：实收资源（股本）1000万元，资源公积、盈余公积、未分派利润等盈余积累合计4000万元。假定多名自然人投资者（新股东）向甲企业原股东购置该企业100%股权，股权收购价4500万元，新股东收购企业后，甲企业将资源公积、盈余公积、未分派利润等盈余积累4000万元向新股东转增实收资源。
在新股东4500万元股权收购价钱中，除了实收资源1000万元外，现实上相当于以3500万元购置了原股东4000万元的盈余积累，即：4000万元盈余积累中，有3500万元计入了股权生意营业价钱，剩余500万元未计入股权生意营业价钱。甲企业向新股东转增实收资源时，其中所转增的3500万元不征收小我私人所得税，所转增的500万元应按“利息、股息、盈利所得”项目缴纳小我私人所得税。
由于盈余公积转增资源适用差别的征免政策，详细如那里置呢 ？23好通告划定应凭证下列顺序举行,即:先转增应税的盈余积累部分，然后再转增免税的盈余积累部分。
（三）新股东持有股权的计税基础
继续沿用上面的例子，新股东用4500万元收购了甲企业后，将4000万的盈余积累所有转增股本，注册资源增添到5000万，那么新股东持有甲企业的本钱是几多 ？23号通告的划定与小我私人所得税法的一样平常划定一致，应该是收购企业现实支付的对价及相关税费，若是所有支出是4500万，新股东持有股权的计税基础就是4500万。
（四）23号通告处理方法的法理
从23号通告的处理方法可以看出，其差别处理方法的一个基来源理是，若是收购价钱中包括原盈余积累，则转增股本不算新股东自被投资企业取得所得，不征收个税，若是不包括原盈余积累，则转增股本就算自被投资企业取得所得，征收个税。
这种处理方法是有原理的。股息是被投资企业生产谋划创立的价值，分给股东时，股东才应作为所得纳税。若是是新股东收购价钱中包括原盈余积累，相当于这些盈余积累是新股东自己花钱买的，不是被投资企业在新股东投资后创立的，因此，不是新股东取得所得，不应征税。
二、23号通告未解决的问题及处理方法探讨
23号通告仍没有周全地、一样平常性地处理类似或相关的问题。
（一）收购价钱低于净资产也低于原股本
若是收购价钱低于原股本，再用原盈余积累转增资源，个税如那里置 ？凭证23号通告的做法，应将转增股本的盈余积累，所有凭证“利息、股息、盈利所得”缴纳小我私人所得税。
（二）若是不是转增股本而是分派
转增股本征税，就是视同分派股息了。以是，若是不是转增股本，而是分派，从法理上剖析，应按征税处理。
（三）不是收购100%股权而是收购部分股权
23号通告划定的是收购100%股权，收购部分股权呢 ？是否征税，主要取决于相关营业的经济实质，收购100%股权照旧收购部分股权，转增股本时，并没有实质的区别，应就响应的盈余积累，比照23号通告的划定处理。
对23号通告没有明确的问题，本文只是从法理上举行剖析，详细如那里置，可以依据上述剖析，与主管税务局相同。
三、老股东用盈余积累派发股息或转增股本如那里置
若是是老股东用盈余积累派发股息或转增股本如那里置呢 ？
23号通告所称的盈余积累包括“资源公积、盈余公积、未分派利润”，用资源公积和盈余公积转增资源的处理方法不完全一样。
（一）用盈余公积派发股息或转增股本
盈余公积是企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累。用盈余公积派发股息或转股是否征收个税 ？
国家税务总局在《关于股份制企业转增股本和派发红股征免小我私人所得税的通知》（国税发[1997]198号）中划定：股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、盈利性子的分派，对小我私人取得的红股数额，应作为小我私人所得征税。
国家税务总局在给青岛市地方税局《关于盈余公积金转增注册资源征收小我私人所得税问题的批复》（国税函[1998]333号）中明确：青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和恣意公积金转增注册资源，现实上是该公司将盈余公积金向股东分派了股息、盈利，股东再以分得的股息、盈利增添注册资源。因此，依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免小我私人所得税的通知》（国税发[1997]198号）精神，对属于小我私人股东分得再投入公司（转增注册资源）的部分应凭证“利息、股息、盈利所得”项目征收小我私人所得税，税款由股份有限公司在有关部分批准增资、公司股东会决议通事子女扣代缴。
因此，无论是股份制企颐魅照旧非股份制企业，只要用盈余公积派发股息或转增资源，小我私人股东应按股息、盈利所得缴纳小我私人所得税。
（二）资源公积转增资源如那里置
资源公积是企业收到投资者出资凌驾其在注册资源（或股份）中所占的份额以及直接计入所有者权益的利得和损失等。从有关文件的划定看，是否征税取决于资源公积的泉源。
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免小我私人所得税的通知》（国税发[1997]198号）第1条划定：股份制企业用资源公积转增资源不属于股息、盈利性子的分派，对小我私人取得的转增股本数额，不作为小我私人所得，不征收小我私人所得税。可是《关于原都会信用社在转制为都会相助银行历程中小我私人股增值所得应纳小我私人所得税的批复》（国税函[1998]289号）中，对198号文的划定作了限制性的诠释，“198号所表述的资源公积金是指股份制企业股票溢价刊行收入所形成的资源公积金。将此转增股本由小我私人取得的数额，不作为应税所得征收小我私人所得税。而与此不相切合的其他资源公积金分派小我私人所得部分，应当依法征收小我私人所得税。”从289号的划定可以看出，用股票溢价形成的资源公积转增资源，不视为股东取得所得，不征收个税。
《国家税务总局关于进一步增强高收入者小我私人所得税征收治理的通知》（国税发[2010]54号）：“增强股息、盈利所得征收治理：重点增强股份有限公司分派股息、盈利时的扣缴税款治理，对在境外上市公司分派股息盈利，要严酷执行现行有关征免小我私人所得税的划定。增强企业转增注册资源和股本治理，对以未分派利润、盈余公积和除股票溢价刊行外的其他资源公积转增注册资源和股本的，要凭证股息、盈利所得项目，依据现行政谋划定计征小我私人所得税。”凭证上述划定,关于非上市公司的股本投资溢价也应征收小我私人所得税。这在原理上似乎难以讲通。企业所得税的划定有所差别。《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第4条划定：被投资企业股权（票）溢价所形成的资源公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、盈利收入，投资方也不得增添该项恒久股权的计税基础。这里对股票溢价和股权溢价接纳同样的处理方法。
