渝会协函〔2023〕3号
公允价值是资产和欠债凭证市场加入者在计量日爆发的有序生意营业中 ，出售资产所能收到或者转移欠债所需支付的价钱（《企业会计准则—基本准则》第四十二条）。公允价值计量在详细会计准则中获得大宗普遍运用 ，如：投资性房地产、金融工具确认与计量、企业合并、企业年金基金、股份支付、债务重组、非钱币性资产交流、石油自然气开采、生物资产、资产减值等。为强化会计师事务所责恣意识 ，提防执业危害 ，协会专业手艺委员会特殊提醒各会计师事务所及注册会计师在公允价值计量和披露的相关审计事情中关注以下相关危害：
一、计量属性误用的危害
在某些资产计量中 ，企业可能简朴直接误用公允价值计量而发外行艺性过失 ，注册会计师应关注：
1. 资产减值测试中误将公允价值视同可变现净值。《企业会计准则第1号—存货》第十五条 ，资产欠债表日 ，资产存货应当凭证本钱与可变现净值孰低计量�？杀湎志恢凳侵冈谌粘Ｔ硕� ，存货的预计售价减去至完工时预计将要爆发的本钱、预计的销售用度以及相关税费后的金额�？杀湎志恢挡坏韧诠始壑� ，受主要市�。ɑ蜃钣欣谐。⑻踉技矍ㄈ舫钟写婊跻驯欢┕海⑸庥涤枚瓤鄢睢⒊钟心康摹⒆什氛砣蘸笫孪畹纫蛩氐挠跋�。
2. 资产减值测试中误将公允价值视同可收回金额。《企业会计准则第8号—资产减值》第六条 ，资产保存减值迹象的 ，应当预计其可收回金额 ，可收回金额应当凭证资产的公允价值减行止置用度后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定�？墒栈亟鸲畈坏韧诠始壑祷蛳种� ，而是按公允价值扣除处理用度后的净额与预计未来现金流量的现值中的高者确定。
3.公允价值计量中直接以生意营业价钱作为公允价值。《企业会计准则第39号—公允价值计量》第十六条 ，企业应当凭证生意营业性子和相关资产或欠债的特征等 ，判断初始确认时的公允价值是否与其生意营业价钱相等。当保存关联生意营业、被迫出售或快速变现、非主要市�。ɑ蜃钣欣谐。┑纫蛩厥� ，生意营业价钱可能不等同于公允价值。别的 ，生意营业价钱代表的计量单位与公允价值确定的计量单位纷歧致时 ，生意营业价钱也可能不等同于公允价值。
二、使用专家事情不当的危害
投资性房地产、生意营业性金融资产、权益工具投资等公允价值计量 ，非统一控制下企业合并对价分摊 ，资产（商誉）减值测试时 ，企业往往约请资产评估机构出具资产评估结论 ，用以支持确认公允价值 ，注册会计师在使用评估师评估结论时应关注：
1.关注报告类型。该类资产评估报告是依据《资产评估执业准则一资产评估报告》和《以财务报告为目的的评估指南》出具的专业意见 ，而估值咨询报告未按评估准则体例 ，具有较多特定目的及咨询性子。注册会计师应首选参考接纳资产评估报告 ，若评估机构只能出具估值咨询报告 ，应与评估师充分相同其缘故原由及其影响 ，并视情形思量是否在审计报告中披露效果或提及专家的事情。
2.关注报告要素。包括：一是评估目的是否为效劳于财务报告目的 ，二是评估工具是否准确（如商誉减值测试评估工具是否为含商誉的资产组） ，三是评估基准日是否为资产欠债表日、购置日、减值测试日、首次执行日等 ，四是价值类型是否为公允价值 ，五是假设条件是否与企业报表计量相符 ，六是评估要领是否适当 ，是否与前期接纳的评估要领坚持一致 ，七是评估结论是否为含税价（公允价值主要为不含增值税价 ，需团结企业是否为一样平常纳税人判断 ，同时一样平常不含不动产取得的契税）。
3.实验须要程序。注册会计师不可简朴使用资产评估或估值结论作为报表计量确认依据 ，而应按《中国注册会计师审计准则第1421号——使用专家的事情》的划定实验须要的程序 ，包括：评价专家的胜任能力、专业素质、客观性 ，评价事情适当性 ，评价主要的假设和要领的相关性和合理性 ，使用主要参数、原始数据的相关性、完整性和准确性 ，事情效果或结论的相关性和合理性 ，以及与其他审计证据的一致性。
4.剖析报告结论。注册会计师按划定使用了专家的事情 ，并得出结论以为专家的事情足以实现审计目的 ，注册会计师可以接受专家在其专业领域的事情效果或结论 ，并作为适当的审计证据。
别的 ，在举行非统一控制下企业合并对价分摊时 ，通常不可直接引用企业并购时资产评估报告的资产基础法评估结论 ，一是并购评估基准日与购置日纷歧致 ，二是并购评估结论可能未包括所有可识别的无形资产 ，三是并购评估结论可能未思量递延所得税资产或欠债的影响。企业应当以购置日以合并对价分摊为目的（需识别可识别净资产价值）的评估报告为基础 ，合并本钱大于可识别净资产公允价值的差额 ，确以为商誉。
三、金融工具公允价值后续不当计量的危害
以公允价值计量的金融资产包括计入其他综合收益、计入当期损益两类 ，由于后续计量公允价值变换影响期末其他综合收益或当期净利润 ，注册会计师在金融工具公允价值后续计量与披露审计中应关注：
1.适中选择公允价值条理。首先使用第一条理输入值 ，其次使用第二条理输入值 ，最后使用第三条理输入值。第一条理输入值为公允价值提供了最可靠的证据 ，但并非普遍保存 ，若保存情形如：区域性股权生意营业市场的报价 ，有限售条件的资源市场报价 ，关联生意营业市场报价 ，因爆发影响公允价值计量的重大事务等导致活跃市场的报价不具有代表性等 ，应思量降低至第二条理输入值 ，企业只有在相关资产或欠债不保存市场运动或者市场运动很少导致相关可视察输入值无法取得或取得不切实可行的情形下 ，才华使用第三条理输入值。
2.合理选择估值手艺。当企业接纳第三层输入值确定公允价值时 ，应关注估值手艺合理性 ，应优先使用相关可视察输入值 ，并按价值计量属性、资料可获取性及真实性、结论可靠性原则合理确定估值手艺 ，一样平常应优先使用市场法（参考最近融资价钱法、市场乘数法、 行业指标法） ，其次收益法 ，最后本钱法（净资产法）�；鸹蚶嗨苹鸫笞谧楹贤蹲使始壑导屏� ，若以企业内部估值报告作为判断基础 ，注册会计师应充分关注投资协议中关于权益享有比例及优先劣后权益 ，数据泉源真实可靠性 ，以及价值治理审核模式可能带来的虚大估值的影响。
3.坚持估值手艺一直性。公允价值计量使用的估值手艺一经确定 ，不得随意变换 ，但变换估值手艺或其应用能使计量效果在目今情形下同样或者更能代表公允价值的情形除外（如：泛起新的市场、可以取得新的信息、无法再取得以前使用的信息、刷新了估值手艺、市场状态爆发转变） ，并应作为会计预计变换充分披露。当企业变换估值手艺并对当期或后期公允价值变换造成较大影响时 ，一样平常应重点关注是否接纳了不适当的变换 ，并思量是否作为审计调解事项及其对审计报告的影响。
四、投资性房地产公允价值后续不当计量的危害
投资性房地产以公允价值计量是大部分企业增添净资产 ，降低资产欠债率的主要路径之一 ，受房地产市场大情形影响 ，审计危害日益增大 ，上述金融工具公允价值后续不当计量的危害关注同样适用于投资性房地产公允价值后续计量 ，除此以外 ，在当下房地产市场低迷的情形下 ，还要注重以下相关危害：
1.是否知足投资性房地产转换条件。当房地产用途爆发改变时 ，且推行了须要的内部决议程序（如：投资性房地产用途的董事会决议等）后 ，才华转换为投资性房地产 ，包括：作为存货的房地产改为出租 ，自用土地使用权阻止自用并用于赚取租金或资源增值 ，自用修建物阻止自用改为出租。当企业从其他资产转换为投资性房地产时 ，应关注是否知足条件 ，是否为增添净资产目的（发债等）妄想 ，如：修建物出租事实是否建设 ，拟增值后出让的地块是否具备自有产权。
2.投资性房地产转换账务处理是否准确。自用房地产或存货转换为接纳公允价值模式计量的投资性房地产时 ，投资性房地产凭证转换当日的公允价值计价 ，转换当日的公允价值小于原账面价值的 ，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的 ，扣除递延所得税欠债后计入所有者权益（其他综合收益）。应关注计量单位（单独或者组合方法举行计量的最小单位）可能受到人为使用的可能性 ，即差别计量单位增减值处理差池称性：增值增添净资产 ，减值会镌汰当期净利润。
3.关注公允价值可能一连减损的危害。受宏观经济及政策调控的影响 ，房地产市场近年进入下行趋势 ，一样平常情形下公允价值保存减损 ，若企业公允价值变换持平或增添时 ，注册会计师应充分关注可能保存虚增公允价值的舞弊危害 ，除按《中国注册会计师审计准则第1421号——使用专家的事情》的划定实验须要的程序外 ，建议增添对计量单位样本的市场价值调研及重新测算程序 ，或另行使用专家的事情。
五、公允价值影响所得税用度的相关危害
公允价值计量对税收爆发影响 ，企业所得税计税基础、账面价值与公允价值的差别会影响当期净利润及期末净资产 ，计税基础等同于以历史本钱计量的账面价值情形下 ，注册会计师应关注：
1.公允价值计量可能爆发时间性差别。当资产的公允价值大于账面价值或欠债的账面价值小于公允价值时 ，爆发应纳税暂时性差别 ，企业应以差额乘以预计税率确认递延所得税欠债；资产的公允价值小于账面价值或欠债的账面价值大于公允价值时 ，爆发可抵扣暂时性差别 ，企业以差额乘以预计税率确认递延所得税资产 ，但用于确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差别应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限。
2.公允价值计量可能爆发永世性差别。若判断企业未来时代无法获取或者无法判断是否能获取用于可以抵扣暂时性差别的应纳税所得额 ，纵然资产的公允价值小于账面价值或欠债的账面价值大于公允价值 ，也不可确认递延所得税资产。
别的 ，应充分关注外地税收政策 ，当企业接纳公允价值计量投资性房地产时 ，不再计提折旧 ，在企业所得税整理中 ，部分地区允许将其按历史本钱应计提的折旧举行当期应纳税所得额调减 ，而有的地区不允许将其按历史本钱应计提的折旧举行当期应纳税所得额调减。
本提醒仅供会计师事务所及相关从业职员在执业时参考 ，在执业中需团结项目现真相形以及注册会计师的职业判断确定详细审计程序 ，不可替换相关执律例则、执业准则、职业品德守则以及注册会计师职业判断。
重庆市注册会计师协会
2023年4月28日
