实事求是的来看，虽然94年营业税制下的“劳务爆发地”原则是以劳务的现实提供地作为跨境劳务的境内外判断标准，可是可能由于劳务的无形性和缺乏有用海关羁系，税务机关对劳务事实是在哪提供很难羁系，因此保存许多问题。可是，并非所有的劳务在哪儿提供都很难判断，好比修建劳务、仓储劳务、餐饮劳务、住宿劳务这些与不动产细密相关的劳务，他们的提供地的判断是容易判断的，以前也没有什么太大的争议。我们在上一篇一经提到，劳务可以划分为体力型劳务（Physical Services, Physical翻译为“体力”也不是很准确。可是简直中文很难找到一个完全准确的词语来表述）和智力型劳务（Intellectual Services）。争议较量大的领域主要就是这些智力型劳务，好比设计劳务、咨询劳务等等。
一、营业税下跨境劳务和增值税下跨境劳务看法区别
我们以为，纵然2009年《营业税暂行条例实验细则》对跨境劳务营业税征税规则举行了重大修改，但这个修改照旧基于“劳务爆发地”这个大的原则来举行的，这个和增值税大不相同。由于在营业税下，我们体贴的是这两个方面的问题：
1、境内单位或小我私人哪些劳务是在境外提供的，即属于爆发在境外从而不征税；
2、境外单位或小我私人向境内单位或小我私人提供的劳务，哪些属于爆发在境外，从而不征税。
请注重，由于《营业税暂行条例》只对在“中华人民共和国境内”提供劳务征税。那若是是在境外，则不属于营业税征税规模，属于“不征税”，而不是“免税”。
因此，营业税关于跨境劳务，要么是征税，要么是不征税，基本没有免税这个看法，这是营业税和增值税大纷歧样的地方。好比，在营业税下，关于境内单位（小我私人）在境内通过互联网为境外单位提供劳务，以劳务现实提供地作为“劳务爆发地”标准，这个毫无疑问应该属于境内劳务，需要缴纳营业税。可是，在增值税下，若是境外单位就是在境外接受并消耗这个劳务，则可以以为境内单位（小我私人）是劳务出口行为，切合条件可以免征增值税。以是，营业税制度下，基本不保存劳务出口免征营业税这个看法。唯一的破例应该就是包管效劳，境内包管公司为出口货物提供的出口货物包管和出口信用包管免征营业税。这应该是营业税制下唯一有的劳务出口免税的案例。
二、2009年营业税制度引入“属人”原则的文件综述
2009年《营业税暂行条例》修改后，我们将原先以“所提供的劳务爆发在境内”变换为“劳务的提供方或接受方在境内”作为判断标准。
什么叫“劳务的提供方或接受方在境内”呢，我们的诠释是，只要你是在中国注册建设的企业或者中国小我私人，无论你在全球哪儿提供劳务，都属于在中国境内提供劳务，需要缴纳营业税。只要你是中国注册建设的企业或者中国住民小我私人，只要提供劳务的条约是你和外国企业或小我私人签署的，无论你在全球哪儿接受人家给你提供劳务，别人都属于在中国境内提供劳务。这个就是我们说的“属地”加“属人”。说真话，这个口张的真大了。首先，只要你是中国的企业或小我私人，那么这个只是你中国海内自己的事，你为人家提供效劳都属于在中国境内提供，你这么划定人家也干预不了。但同时，只要你是中国的企业或小我私人，外国的企业或小我私人只要是为你中国企业或小我私人提供劳务，都属于在中国境内提供劳务�；痪浠八�，你中国的企业或小我私人跑到哪，在营业税意义上来讲都属于中国境内，我预计这个就有点难以明确了吧呵呵。
虽然这一点保存不对理性，可是下层实践中各人就是凭证这个口径来执行的。由于，我们凭证财务部和总局的文件猜谜语，这个结论是建设的。
下面，我们划分从“境内单位和小我私人提供劳务”和“境外单位和小我私人提供劳务”这两个角度来梳理文件划定：
1、境内单位和小我私人提供劳务
凭证“属人”原则，只要你是中国的单位或小我私人，你无论在哪提供劳务都属于在中国境内提供，需要缴纳营业税。为相识决这种情形下不对理的问题，最具标记的文件就是《财务部 国家税务总局关于小我私人金融商品生意等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111号）：
该文件第三条划定，对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者小我私人在中华人民共和国境外（以下简称境外）提供修建业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税。请注重，若是你是中国境内的单位和小我私人，你在境外提供修建业、文化体育业（除播映），文件给的是“暂免”而不是“不征收”营业税。那就我们下层体会，财务部和总局的言下之意就是，只要你是中国的企业（小我私人），你在全球提供劳务（哪怕你跑到外太空），那都是在中国提供劳务，这个就是“属人”的寄义。只不过，我对你在境外提供特定的劳务项目（111号文给了修建和文化体育不含播映）免税。因此，111号文的这段表述越发强化了“属人”这个看法在下层的执行。那若是中国境内单位或小我私人在境外提供的不是我111号文枚举可以免税劳务，那就必需要征税，这个就是文件执行的逻辑。以是，后面你就会一直的遇到州不对理情形，导致企颐魅找财务部和总局，再一直下文打补�。�
《财务部 国家税务总局关于国际运输劳务免征营业税的通知》（财税〔2010〕8号）:
自2010年1月1日起，对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者小我私人在境内载运游客或者货物出境、在境外载运游客或者货物入境以及在境外爆发载运游客或者货物的国际运输行为免税。
《财务部 国家税务总局关于外派海员等劳务免征营业税的通知》（财税〔2012〕54号）:
再打个补丁，你把修建免了，那监理呢 ？和修建直接相关岂有难免之理。好了，54号文“标的物在境外的建设工程监理”免税。请注重，这里仍然是免税。也就是说，你中国企业到境外做监理，并不由于你劳务在境外爆发，我以为你是境外劳务不征税，而是由于你是中国企业，纵然你在境外提供监理，也要征税，但我思量这种特殊情形给予免税待遇。
同时，54号文关于外派海员劳务、以对外劳务相助方法，向境外单位提供的完全爆发在境外的职员治理劳务同样免税。要注重哦，在1994年的营业税制下，《关于境内单位外派员工取得收入应否征收营业税问题的批复》（国税函[1999]830号）关于对境内企业外派本单位员工赴境外从事劳务效劳取得的各项收入，是不征营业税，而不是免税。
《财务部 国家税务总局关于支持文化效劳出口等营业税政策的通知》（财税〔2014〕118号）:
为落实《国务院关于加速生长对外文化商业的意见》（国发〔2014〕13号）精神，对纳税人为境外单位或小我私人在境外提供下列效劳免征营业税：
（一）文物、遗址等的修复�；ばЮ�；
（二）纳入国家级非物质文化遗产名录的古板医药诊疗保健效劳。
注重，这里同样用的是“免税”。题外说一句，好比这里提到的古板医药诊疗保健效劳就属于我们上面提到的典范的physical service。由于，我给你提供中医效劳，就需要给你切脉，那就需要劳务的接受方和劳务的提供方要同时在现场泛起，那此时劳务的提供和劳务的消耗也是同时在爆发的。这个就是physical较量准确的寄义，他需要劳务的提供方或接受方需要以某种方法都要同时到现场。不过换句话说，切脉也可以看成一个体力活吧。就像歌星的现场演唱会，歌星唱赞美得大汗淋漓，也是个体力活。以是，physical service翻译成体力劳务，基本也算过得去，虽然我中文水平有限，巨匠们可以再寻找越发准确的翻译呵呵。
2、境内单位或小我私人提供劳务
境外单位或小我私人不管人家是在其本国照旧中国提供劳务，只要遇到你中国的企业或小我私人，那就倒运了，都属于在中国提供营业税劳务。这个规则就越发犷悍了，纵然我们《企业所得税法》用“属人”原则，那也执偾用在你中国税收住民身上。关于外国企业提供劳务，照旧凭证劳务爆发地来征税的。以是，这种不对理规则同样在《财务部 国家税务总局关于小我私人金融商品生意等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111号）举行了缓解：
境外单位或者小我私人在境外向境内单位或者小我私人提供的完全爆发在境外的《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令第540号，以下简称条例）划定的劳务，不属于条例第一条所称在境内提供条例划定的劳务，不征收营业税。上述劳务的详细规模由财务部、国家税务总局划定。
凭证上述原则，对境外单位或者小我私人在境外向境内单位或者小我私人提供的文化体育业（除播映），娱乐业，效劳业中的旅馆业、饮食业、仓储业，以及其他效劳业中的沐浴、剃头、洗染、裱画、誊写、镌刻、复印、打包劳务，不征收营业税。
注重，111号文关于境外单位或者小我私人向境内单位或者小我私人提供的完全爆发在境外的劳务，给予的是“不征收”而不是“暂免”的待遇，这个基本回到“属地”规则下了。不过，哪些属于境外爆发，111号文来个一个正枚举规则。也就是说，你境外单位或小我私人给境内单位或小我私人提供的劳务，哪些属于完全爆发在境外，必需是我财务部和总局枚举的，不在我枚举规模内的，纵然你以为完全爆发在境外，我也以为爆发在境内，需要缴纳营业税。既然政策这么划定，按下层税务机关必需严酷按政策执行，不然有执法危害啊。以是，一些不对理的征税案例纷纷泛起，以下即是一些典范枚举：
（1）国际运输效劳
一家美国公司为中国A公司提供的从纽约到洛杉矶的货物运输效劳，由于你是中国公司，且运输不在111号文枚举规模内，因此海内公司支付这部分运输要代扣美国公司营业税。这些案例在非贸付汇中就使下层很是为难。征税吧，你自己都难说服自己。不征，又有执法危害。由于《财务部 国家税务总局关于国际运输劳务免征营业税的通知》（财税〔2010〕8号）只给了境内单位或小我私人在境外爆发载运游客或者货物的行为免税。但换句话说，你中国的企业跑到人家美国领土上提供运输效劳，你免税。人家美国公司在自己的领土上提供运输效劳，由于你是中国企业或小我私人，你中国要征人家美国公司营业税。以是，这一条基本在现实中许多税务机关都给了口径放了。由于下层税务机关纵然肩负一些危害也放了，由于你着实难以说服别人，连自己都说服不了。同时，若是你是中国小我私人，你买美联航从纽约飞洛杉矶的航班，由于你是中国人，美联航给你中国人提供的运输效劳就属于在中国境内提供运输效劳，你中国人买票需要扣缴美联航的营业税。这个你也征不到，现实中也就作罢了。
（2）境外修建业劳务
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好比，中国一建到越南承接了一项土建工程。其中中国一建将部分工程分包给中国二建，同时中国一建又将部分工程分包给越南外地的M公司。进而，中国一建需要向中国二建和越南M公司支付工程款。此时，中国一建和中国二建属于境内企业，他们在境外提供修建劳务凭证111号文第三条给予免税。那么怎么处理越南M公司呢 ？由于越南M公司是和中国一建签署的修建施工条约，属于给中国企业提供修建劳务。可是，我们睁大眼睛把111号文第四条枚举的劳务看了几遍，没有发明修建劳务啊。好了，那凭证111号文的逻辑，境外单位或小我私人向境内单位或小我私人提供的完全爆发在境外的劳务，需要枚举，只有在枚举规模内的不征税。那换句话说，不在枚举规模内的就要征税啊。这个逻辑是清晰的。因此，越南M公司给中国一建在越南提供修建劳务，属于在中国境内提供修建劳务，需要缴纳营业税，由中国一建向越南M公司支付时代扣代缴。这个也是希奇了，你中国公司跑到越南提供修建劳务中国不征税了，但人家越南M公司在自己的领土上提供修建劳务，只由于你是中国公司，你中国就要征我的营业税。可是，你希奇归希奇，规则就是这样。因此，现实中，简直有下层税务机关对这种情形在非贸付汇环节扣缴营业税的案例。但据我相识，也有部分税务机关着实看不下去，厥后诠释了一个口径，说分包随着总包走，既然总包（中国一建——外洋建设单位条约）免税，分包也随着免税。这个就呵呵了� ？蠢粗泄乃笆照哒嫘枰阒巧套愎桓�，政策在那，看你怎样解读，若是是这样，税务中介价值就大了。我预计不是税收专业人士且智商不高到一定水平，都无法提供这么有价值的效劳。这里，我只能善意的推测，是不是我们在枚举劳务时，把修建业给忘了。可是，纵然你枚举了修建业，尚有监理呢，尚有和修建直接相关的劳务呢。以是，用正枚举法制订政策总会保存百密一疏的问题，这个就不太切合合理税制的有用性和简化原则。
（3）跨境电信效劳
关于跨境电信效劳，111号文没有划定，后面《国家税务总局关于国际电信营业营业税问题的通知》（国税函〔2010〕300号）打了补�。浩局ぁ恫莆癫� 国家税务总局关于小我私人金融商品生意等营业税若干免税政策的通知》（财税[2009]111号）的有关划定，境外单位或小我私人在境外向境内单位或小我私人提供的国际通讯效劳（包括国际间通话效劳、移动电话国际周游效劳、移动电话国际互联网效劳、国际间短信互通效劳、国际间彩信互通效劳），不属于营业税征税规模，不征收营业税。可是，你要是严酷比照英国的增值税跨境劳务的制度，鉴于电信营业的无形性和消耗地的不确定性，电信效劳是用“the place of recipient”。若是这样，严酷来讲，这个免税给的又不太适当了。不过这个就不讨论了，由于英国这个规则是增值税下的规则，我们应该在“营改增”后做国际较量才有意义，而在营业税下免了也就罢了。
（4）商业项下的佣金支付
2009年前，境内企业支支付口佣金属于境外劳务不征收营业税。但09年后，境内企业支付佣金，属于境内劳务，境内企业需要扣缴营业税。可是，商业项下的佣金支付不属于非贸付汇，企业不需要到税务机关开具对外支付税务证实。因此，一段时间以来，许多企业支支付口货物佣金没有扣缴营业税。可是厥后，地税机关在开展对外贸企业检查或者和外管局举行信息交流时发明了这个问题，要求企业推行扣缴义务。但现实上，你让中国企业扣，还不是中国企业肩负吗。就由于这个问题其时似乎有几家大型外贸企业被检查要求补税，而外贸形势又有点欠好，商务部厥后预计也举行了相同，因此出口佣金营业税最后似乎也没有周全执行。
作者：新利体育税务集团合资人/天下手艺总监 赵国庆
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