近期，国家税务总局宣布了《国家税务总局关于作废增值税扣税凭证认证确认限期等增值税征管问题的通告》（国家税务总局通告2019年第45号），其中文件的第四条划定跨境修建劳务的增值税免税问题举行了重新明确：
中华人民共和国境内（以下简称“境内”）单位和小我私人作为工程分包方，为施工所在在境外的工程项目提供修建效劳，从境内工程总承包方取得的分包款收入，属于《国家税务总局关于宣布〈营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税治理步伐（试行）〉的通告》（2016年第29号，国家税务总局通告2018年第31号修改）第六条划定的“视同从境外取得收入”。
现实上，我们前面在多篇文章中就剖析过，现在财税[2016]36号文以及与之配套的《国家税务总局关于宣布〈营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税治理步伐（试行）〉的通告》（2016年第29号，国家税务总局通告2018年第31号修改）关于跨境效劳的增值税免税规则现实是保存一定的问题的，这次总局45号通告现实又举行了部分修正。
那反推过来，我们希望的是，在这次《增值税法》的制订历程中，我们能总结这几年营改增试点中探索的履历和教训，借鉴《国际增值税报告》的效果，完善我国跨境效劳的增值税免税规则。
我国的增值税制度和《国际增值税报告》中所界说的增值税制度是一样的。《国际增值税报告》关于跨境效劳的免税规则，我们以为是非� ？蒲Ш屯晟频�，好比关于修建业劳务的特殊思量在国际增值税报告中都有详细表述。
《国际增值税报告》关于跨境效劳的的界定现实上是一个“一样平惯例则”+“特殊规则”这么一个系统来设置的。
第一：跨境效劳增值税免税规则设定的目的是两大目的：第一是实现效劳在现实消耗地征税；第二大目的是实现第一个目的设计的机制是透明、高效的（即“渥太华聚会会议五原则”）。
第二：为什么要设置这么一种“一样平惯例则”+“特殊规则”的机制呢 ？缘故原由在于，差别于货物，效劳的形态多样化，差别的效劳的提供地和现实消耗地千差万别。因此，用一个规则要么不可消耗地征税的大原则，要么能实现，但这一机制太重大，不高效。
第三：一样平惯例则是什么呢，一样平常的规则就是以效劳的接受方是否在境内来识别效劳是否属于跨境效劳 ？那怎样来识别效劳的接受方呢 ？我们是通过条约来锁定。那后面就是界说，何种审定属于增值税跨境效劳界定中切合条件的“条约”。那我们以一个咨询效劳来看一下：
美国的M集团公司和中国的N公司签署了一项咨询效劳协议，为M集团全球供应链效劳提供咨询。同时，T公司是M集团的境内子公司，M公司要求N公司凭证双方的协议约定，关于涉及中国供应链部分的咨询直接向T公司提供。M公司和T公司签署了关于这项咨询效劳的整天职摊协议。N公司和T公司之间是没有任何条约协议的，N公司T公司提供咨询是基于M公司和N公司之间的协议约定提供的。
此时，我们凭证跨境效劳的一样平惯例则来举行跨境效劳的增值税征免税界定：
第一步：识别条约，这里有两份条约，条约一：M公司——N公司；条约二：M公司——T公司
第二步：针对条约一：M公司——N公司，效劳的接受方M公司，M公司是美国公司，在境外。则N公司针对条约一下的所有收入（包括涉及对境内T公司）的，都应界定为效劳的出口，给予免税待遇；
第三步：针对条约二：M公司——T公司，效劳的接受方是T公司，T公司属于中国境内公司，则T公司属于入口效劳，T公司向M公司支付分摊款子时，需要代扣代缴增值税。
虽然，有人就问了，T公司和M公司之间是关联公司，若是他们不分摊，或者不公允分摊，我们不就征收不到条约二的增值税吗。是啊，你建设了这样一个跨境效劳的增值税规则后，后面就要配套思量建设新增值税法下的针对跨境效劳的转让定价和反避税规则啦。以是，一个制度的设计都是要把配套步伐都想好的。这一点《国际增值税报告》都妄想了，只是我们许多人还没明确。可是，各人看到，这样的一样平惯例则运行规则是清晰的的。若是不是关联方，则没有转让定价问题。
那现在我们把这个一样平惯例则用到跨境修建效劳上：
若是我们照旧用一样平惯例则，先来识别条约：
第一步：条约识别，条约一：M公司——中国一建；条约二：中国一建——中国二建
第二步：条约一：M公司——中国一建，效劳的接受方M公司是南非公司，在境外，由于关于条约一下，中国一建效劳属于跨境效劳，给予免税。
第三步：条约二：中国一建——中国二建，效劳的接受方中国一建属于境内公司，则中国二建取得的收入属于境内收入，需要缴纳增值税。
虽然，有人会质疑，显着中国二建在境外做工程，只是分包条约是和中国企业签的，直接按条约的接受方是中国境内企业，就要征收中国二建的增值税是不对理的。现实上，在一样平惯例则下，也不是不可以实现。此时，若是严酷凭证一样平惯例则，在分包条约下，中国二建取得的收入征收增值税，则就要给予中国一建——M公司这个条约下的跨境修建效劳，不但要给予免税待遇，还要给予境内增值税的退税待遇（也就是免、退税制度）。此时，中国二建把应该征收的增值税转嫁给中国一建，由中国一建基于和M公司的条约治理出口退税。
此时各人看到，基于一样平惯例则也能实现消耗地征税这个大原则，但就不知足第二个规则，就是高效，便捷。由于，你要先对中国二建征税，二建把增值税转嫁给一建，再通过一建在出口效劳环节实现退税。
可是，关于这一类和不动产直接相关的效劳，好比修建效劳、住宿效劳、勘探效劳等这一类效劳，由于他们和不动产直接相关，这一类效劳的特点就是效劳的提供地和效劳的现实消耗地是完全一致的，我们直接用不动产现实所在地就可以准确定位效劳的现实消耗地。以是，此时，我们就不要用一样平惯例则了，就建设特殊规则。因此，在一样平惯例则之外，《国际增值税报告》说了，不但是修建效劳，那些和不动产直接相关的效劳，就不是以效劳的提供方或接受方来定规则，而是直接凭证不动产的所在地来界说效劳的现实消耗地，并制订响应的征、免规则。这样，关于上面的修建效劳，鉴于工程完全在南非，则中国一建——中国二建之间的分包修建效劳，就不凭证双方签署的条约的提供方来识别，而是凭证修建工程的所在地来识别，修建工程在南非，属于境外效劳，则直接关于中国二建这项分包效劳给予跨境效劳免税，这样制度就是高效的。
虽然了，《国际增值税报告》除此别的尚有一些特殊规则，好比关于有一类叫Physical service，这里万万不要翻译成物理性效劳而闹笑话。我琢磨了半天，这里我以为“Physical service”翻译为体验性效劳是最适当的。
关于体验性效劳，则我们就不可用一样平惯例则，也必需有特殊规则来界定效劳的现实消耗地。什么是体验性效劳呢，最典范的好比捏脚、推拿效劳。好比，若是我去泰国做一个马杀鸡，你不可凭证一样平惯例则，说我是中国人，因此这个推拿效劳的现实消耗地是中国，这就闹笑话了。那体验性效劳的特点是什么呢：
第一，就是效劳的提供方和效劳的接受方必需同时在一个所在泛起，无法远程效劳；
第二，效劳的提供和效劳的消耗都是同时爆发的；
第三，效劳提供竣事了，那消耗也现实竣事了。
这类效劳就是体验性效劳（Physical service）。正是基于这一特点，关于体验性效劳，效劳的现实提供地和效劳的现实消耗地是完全一致的。因此，我们没须要用效劳的接受方所在地在界定效劳的现实消耗地。就用效劳的现实爆发地来界定就很清晰。除了我们说的推拿、捏脚、针灸等这类效劳外，尚有哪些效劳也是这样的呢，《国际增值税报告》还枚举了现场音乐会、体育赛事现场门票、面扑面的培训等。这些都属于体验性效劳（Physical service）。关于这一类效劳，我们直接按效劳的现实爆发地来界定现实消耗地是很是便捷的。反而用劳务的接受方这个替换指标来界定会导致贫困。
差别于货物消耗形态的简单性，效劳的消耗形态是多样性，因此关于效劳的现实消耗地的界定，我们需要用“一样平惯例则”加“特殊规则”这种结构去立法。
以是，我们在这次针对《增值税法（征求意见稿）》的意见中就说了，《增值税法》只能定大原则，不可能完全说清晰，定下大原则后，后期财务部、国家税务总局通过规范性文件完善。只是我们希望这次《增值税法》制订后，我们能把规则设置的越发完善一些，只管镌汰后期打补丁的问题，由于后期打补丁越多，打补丁前现实上给纳税人造成的损失也越多。
作者：新利体育税务集团合资人/天下手艺总监 赵国庆
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